Приложение N 31
к приказу
 Министерства финансов
Российской Федерации
от 28 декабря 2015 года N 217н

     
Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 3 "Объединения бизнесов"

(с изменениями на 17 февраля 2021 года)

Цель

1. Целью настоящего МСФО является повышение уместности, надежности и сопоставимости информации об объединении бизнесов и его последствиях, которую отчитывающаяся организация представляет в своей финансовой отчетности. Чтобы достичь этой цели, настоящий МСФО устанавливает принципы и требования в отношении того, как приобретатель:

(a) признает и оценивает в своей финансовой отчетности идентифицируемые приобретенные активы, принятые обязательства и любую неконтролирующую долю участия в объекте приобретения;

(b) признает и оценивает гудвил, приобретенный при объединении бизнесов, или прибыль от выгодной покупки; и

(c) определяет, какую раскрыть информацию, позволяющую пользователям финансовой отчетности оценить характер и финансовые последствия объединения бизнесов.

Сфера применения

2. Настоящий МСФО применяется в отношении операции или события, которые удовлетворяют определению объединения бизнесов. Настоящий МСФО не распространяется на:

(a) порядок учета формирования соглашения о совместном предпринимательстве в финансовой отчетности самого объекта совместного предпринимательства;

(b) приобретение актива или группы активов, которые не составляют бизнес. В таких случаях приобретатель должен идентифицировать и признать отдельные идентифицируемые приобретенные активы (включая те активы, которые удовлетворяют определению и критериям признания в качестве нематериальных активов согласно МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы") и принятые обязательства. Стоимость группы должна быть распределена между отдельными идентифицируемыми активами и обязательствами на основе их соответствующих справедливых стоимостей на дату покупки. Такая операция или событие не приводят к возникновению гудвила;

(c) объединение организаций или бизнесов, находящихся под общим контролем (в пунктах В1-В4 представлено соответствующее руководство по применению).

2А. Требования настоящего стандарта не применяются к приобретению инвестиционной организацией, как этот термин определен в МСФО (IFRS) 10 "Консолидированная финансовая отчетность", инвестиции в дочернюю организацию, которую ей требуется оценивать по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Определение объединения бизнесов

3. Организация должна определить, является ли операция или иное событие объединением бизнесов, используя определение в настоящем МСФО, которое требует, чтобы приобретенные активы и принятые обязательства составляли бизнес. Если приобретенные активы не являются бизнесом, то отчитывающаяся организация должна учитывать такую операцию или событие как приобретение актива. В пунктах В12D представлено руководство по идентификации объединения бизнесов, а также определение бизнеса.

(Пункт в редакции, введенной в действие с 21 февраля 2019 года МСФО "Определение бизнеса. Поправки к МСФО (IFRS) 3" от 22 января 2019 года. - См. предыдущую редакцию)

Метод приобретения

4. Организация должна учитывать каждое объединение бизнесов по методу приобретения.

5. Применение метода приобретения требует:

(a) идентифицировать приобретателя;

(b) определить дату приобретения;

(c) признать и оценить идентифицируемые приобретенные активы, принятые обязательства и любую неконтролирующую долю участия в объекте приобретения; и

(d) признать и оценить гудвил или прибыль от выгодного приобретения.

Идентификация приобретателя

6. В отношении каждого объединения бизнесов одна из объединяющихся организаций должна быть идентифицирована как приобретатель.

7. Руководство в МСФО (IFRS) 10 должно применяться с целью идентификации приобретателя, то есть организации, которая получает контроль над другой организацией, то есть объектом приобретения. Если объединение бизнесов произошло, но применение руководства, изложенного в МСФО (IFRS) 10, не позволяет четко определить, какая из объединяющихся организаций является приобретателем, необходимо рассмотреть факторы, указанные в пунктах В14-В18, чтобы определить приобретателя.

Определение даты приобретения

8. Приобретатель должен идентифицировать дату приобретения, которая является датой, когда он получает контроль над объектом приобретения.

9. Дата, когда приобретатель получает контроль над объектом приобретения, как правило, является датой, когда приобретатель юридически передает возмещение, приобретает активы и принимает обязательства объекта приобретения, - датой закрытия. Однако приобретатель может получить контроль на дату, которая либо раньше, либо позже, чем дата закрытия. Например, дата приобретения предшествует дате закрытия в том случае, если письменное соглашение предусматривает, что приобретатель получает контроль над объектом приобретения в день перед датой закрытия. Приобретатель должен рассмотреть все уместные факты и обстоятельства при идентификации даты приобретения.

Признание и оценка идентифицируемых приобретенных активов, принятых обязательств и любой неконтролирующей доли участия в объекте приобретения

Принцип признания

10. На дату приобретения приобретатель должен признать отдельно от гудвила идентифицируемые приобретенные активы, принятые обязательства и любую неконтролирующую долю участия в объекте приобретения. Признание идентифицируемых приобретенных активов и принятых обязательств осуществляется при выполнении условий, указанных в пунктах 11 и 12.

Условия признания

11. Чтобы удовлетворять критериям признания в рамках применения метода приобретения, идентифицируемые приобретенные активы и принятые обязательства должны соответствовать определениям активов и обязательств, изложенным в "Концептуальных основах представления финансовых отчетов", на дату приобретения. Например, затраты, которые приобретатель ожидает, но не обязан нести в будущем с целью осуществления своего плана по выходу из деятельности объекта приобретения, или прекращению трудовых отношений, или перемещению служащих объекта приобретения не являются обязательствами на дату приобретения. Поэтому приобретатель не признает такие затраты в рамках применения метода приобретения. Вместо этого приобретатель признает такие затраты после объединения в соответствии с другими МСФО в своей финансовой отчетности.

(Пункт в редакции, введенной в действие со 2 апреля 2021 года МСФО "Поправки к ссылкам на "Концептуальные основы" (Поправки к МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов")" от 17 февраля 2021 года. - См. предыдущую редакцию)     

12. Кроме того, чтобы удовлетворять критериям признания в рамках применения метода приобретения, идентифицируемые приобретенные активы и принятые обязательства должны быть частью того, что приобретатель и объект приобретения (или его прежние собственники) обменивают при объединении бизнесов, а не результатом отдельных операций. Приобретатель должен применять руководство в пунктах 51-53, чтобы определить, какие из приобретенных активов или принятых обязательств являются частью обмена в связи с объектом приобретения и какие, если такие имеются, являются результатом отдельных операций, которые будут отражаться в учете в соответствии с их характером и применимыми МСФО.

13. Применение приобретателем принципа и условий признания может привести к признанию некоторых активов и обязательств, которые объект приобретения ранее не признавал как активы и обязательства в своей финансовой отчетности. Например, приобретатель признает приобретенные идентифицируемые нематериальные активы, такие как фирменный знак, патент или отношения с клиентами, которые объект приобретения не признавал как активы в своей финансовой отчетности, потому что он разрабатывал их своими силами и относил соответствующие затраты на расходы.

14 В пунктах B31-B40 изложено руководство по признанию нематериальных активов. Пункты 21A-28B определяют виды идентифицируемых активов и обязательств, которые включают статьи, в отношении которых настоящий МСФО предусматривает ограниченные исключения из принципа и условий признания.

(Пункт в редакции, введенной в действие со 2 апреля 2021 года МСФО "Поправки к ссылкам на "Концептуальные основы" (Поправки к МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов")" от 17 февраля 2021 года. - См. предыдущую редакцию)     

Классификация или определение идентифицируемых приобретенных активов и принятых обязательств при объединении бизнесов

15. На дату приобретения приобретатель должен классифицировать или определить идентифицируемые приобретенные активы и принятые обязательства соответствующим образом с целью последующего применения других МСФО. Приобретатель должен осуществить такую классификацию или определение на основе договорных условий, экономических условий, своей операционной или учетной политики, а также других уместных условий, которые существуют на дату приобретения.

16. В некоторых ситуациях МСФО предусматривают различный порядок учета в зависимости от того, как организация классифицирует или определяет конкретный актив или обязательство. Примеры классификаций или определений, которые приобретателю необходимо сделать исходя из соответствующих условий, которые существуют на дату приобретения, включают, среди прочего:

(a) классификацию конкретных финансовых активов и обязательств как оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток или по амортизированной стоимости либо как финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, в соответствии с МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты";

(b) определение по усмотрению организации производного инструмента как инструмента хеджирования в соответствии с МСФО (IFRS) 9; и

(c) оценку того, должен ли встроенный производный финансовый инструмент быть отделен от основного договора в соответствии с МСФО (IFRS) 9 (что является вопросом "классификации" в том значении, в котором данный термин используется в настоящем МСФО).

(Пункт в редакции, введенной в действие с 1 января 2018 года МСФО (IFRS) от 27 июня 2016 года N 9. - См. предыдущую редакцию)

17 Настоящий МСФО предусматривает исключение из принципа, изложенного в пункте 15:

(a) классификация арендного договора, в котором объект приобретения является арендодателем, либо как операционной аренды, либо как финансовой аренды в соответствии с МСФО (IFRS) 16 "Аренда".

(b) [удален]

Приобретатель должен классифицировать такие договоры, исходя из договорных условий и других факторов, существующих на дату начала действия договора (или, если условия договора были модифицированы таким образом, что это привело бы к изменению классификации, - на момент модификации, который мог бы быть датой приобретения).

(Пункт в редакции, введенной в действие с 1 января 2021 года МСФО (IFRS) от 4 июня 2018 года N 17. - См. предыдущую редакцию)

Принцип оценки

18. Приобретатель должен оценить идентифицируемые приобретенные активы и принятые обязательства по справедливой стоимости на дату приобретения.

19. В отношении каждого объединения бизнесов приобретатель должен оценить на дату приобретения части неконтролирующей доли участия в объекте приобретения, которые являются текущими долями владения и дают своим владельцам право на пропорциональную часть чистых активов организации в случае ее ликвидации:

(a) по справедливой стоимости; либо

(b) как пропорциональную часть существующих инструментов участия в признанной величине идентифицируемых чистых активов объекта приобретения.

Все прочие компоненты неконтролирующей доли участия оцениваются по справедливой стоимости на дату приобретения, если только МСФО не требуют применения какой-либо другой базы оценки.

20. Пункт 31А определяют виды идентифицируемых активов и обязательств, которые включают статьи, в отношении которых настоящий МСФО предусматривает ограниченные исключения из принципа оценки.

(Пункт в редакции, введенной в действие с 1 января 2021 года МСФО (IFRS) от 4 июня 2018 года N 17. - См. предыдущую редакцию)

Исключения из принципов признания или оценки

21 Настоящий МСФО предусматривает ограниченные исключения из принципов признания и оценки.

(Абзац в редакции, введенной в действие со 2 апреля 2021 года МСФО "Поправки к ссылкам на "Концептуальные основы" (Поправки к МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов")" от 17 февраля 2021 года. - См. предыдущую редакцию)     

Пункты 21A-31A определяют как конкретные статьи, для которых предусмотрены исключения, так и характер таких исключений. Приобретатель должен осуществлять учет таких статей, следуя требованиям пунктов 21F-31A, которые приводят к тому, что некоторые статьи:

(Абзац дополнительно включен со 2 апреля 2021 года МСФО "Поправки к ссылкам на "Концептуальные основы" (Поправки к МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов")" от 17 февраля 2021 года)

(a) признаются либо путем применения условий признания в дополнение к условиям, изложенным в пунктах 11 и 12, либо путем применения требований других МСФО, что дает результаты, которые отличаются от полученных при применении принципа и условий признания;

(b) оцениваются в сумме, которая не является их справедливой стоимостью на дату приобретения.

Исключения из принципа признания

(Заголовок в редакции, введенной в действие со 2 апреля 2021 года МСФО "Поправки к ссылкам на "Концептуальные основы" (Поправки к МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов")" от 17 февраля 2021 года. - См. предыдущую редакцию)

Обязательства и условные обязательства, относящиеся к сфере применения МСФО (IAS) 37 или Разъяснения КРМФО (IFRIC) 21

(Заголовок дополнительно включен со 2 апреля 2021 года МСФО "Поправки к ссылкам на "Концептуальные основы" (Поправки к МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов")" от 17 февраля 2021 года)

21A. Пункт 21B применяется в отношении обязательств и условных обязательств, которые относились бы к сфере применения МСФО (IAS) 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" или Разъяснения КРМФО (IFRIC) 21 "Обязательные платежи", если бы они возникли вследствие обособленных сделок, а не были приняты в рамках объединения бизнесов.

(Пункт дополнительно включен со 2 апреля 2021 года МСФО "Поправки к ссылкам на "Концептуальные основы" (Поправки к МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов")" от 17 февраля 2021 года)

21B. В "Концептуальных основах представления финансовых отчетов" обязательство определяется как "существующая в настоящее время обязанность организации передать экономический ресурс, возникшая в результате прошлых событий". В отношении оценочного обязательства или условного обязательства, которые относились бы к сфере применения МСФО (IAS) 37, приобретатель должен применять пункты 15-22 МСФО (IAS) 37, чтобы определить, существует ли на дату приобретения обязанность, возникшая в результате прошлых событий. В отношении обязательного платежа, который относился бы к сфере применения Разъяснения КРМФО (IFRIC) 21, приобретатель должен применять Разъяснение КРМФО (IFRIC) 21, чтобы определить, произошло ли до даты приобретения обязывающее событие, приводящее к возникновению обязательства по уплате обязательного платежа.