Приложение N 30
к приказу
 Министерства финансов
Российской Федерации
от 28 декабря 2015 года N 217н

     

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 2 "Выплаты на основе акций"

(с изменениями на 30 октября 2018 года)

Цель

1. Целью настоящего МСФО является установление порядка составления финансовой отчетности для организации, осуществляющей операции по выплатам на основе акций. В частности, он требует от организации отражать в составе прибыли или убытка и в отчете о финансовом положении влияния операций по выплатам на основе акций, включая расходы, связанные с операциями, при которых работникам предоставляются опционы на акции.

Сфера применения

2. Организация должна применять настоящий МСФО при учете всех операций по выплатам на основе акций, независимо от того, может ли организация идентифицировать все или лишь некоторые из полученных товаров или услуг, включая:

(a) операции по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами;

(b) операции по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами; и

(c) операции, при которых организация получает или приобретает товары или услуги и условия соглашения предоставляют или организации, или поставщику этих товаров или услуг выбор, согласно которому организация осуществляет расчет по операции либо денежными средствами (или другими активами), либо путем выпуска долевых инструментов,

за исключением случаев, указанных в пунктах 3А-6. Настоящий МСФО также применяется при отсутствии конкретно идентифицируемых товаров или услуг, если на то, что товары или услуги были (или будут) получены, могут указывать прочие обстоятельства.

3. [Удален]

3А. Расчет по операциям по выплатам на основе акций может быть произведен другой организацией группы (или акционером любой организации группы) от имени организации, получающей или приобретающей товары или услуги. Пункт 2 также применяется в отношении организации, которая

(a) получает товары или услуги в том случае, когда другая организация той же группы (или акционер любой организации группы) имеет обязанность произвести расчет по операциям по выплатам на основе акций, или

(b) имеет обязанность произвести расчет по операциям по выплатам на основе акций в том случае, когда другая организация той же группы получает товары или услуги, за исключением случаев, когда операция однозначно проводится не с целью оплаты товаров или услуг, поставляемых организации, которая их получает.

4. Для целей настоящего МСФО операция с работником (или другой стороной), в которой он/она выступает в качестве держателя долевых инструментов организации, не является операцией по выплатам на основе акций. Например, если организация предоставляет всем держателям определенного вида своих долевых инструментов право на приобретение дополнительных долевых инструментов организации по цене, меньшей чем их справедливая стоимость, и работник получает такое право, поскольку он/она является держателем долевых инструментов данного определенного вида, то к предоставлению или реализации этого права не применяются требования настоящего МСФО.

5. Как отмечено в пункте 2, настоящий МСФО применяется к операциям по выплатам на основе акций, при которых организация приобретает или получает товары или услуги. Товары включают запасы, расходные материалы, основные средства, нематериальные активы и другие нефинансовые активы. Однако организация не должна применять настоящий МСФО к операциям, при которых организация приобретает товары как часть чистых активов, приобретенных при объединении бизнесов, как определено в МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов" (пересмотренном в 2008 году), при объединении организаций или бизнесов, находящихся под общим контролем, как описано в пунктах В1-В4 МСФО (IFRS) 3, или взносе бизнеса при формировании совместного предприятия, в соответствии с определением в МСФО (IFRS) 11 "Совместное предпринимательство". Следовательно, долевые инструменты, выпускаемые при объединении бизнесов в обмен на контроль над приобретаемой организацией, не относятся к сфере применения настоящего МСФО. Однако долевые инструменты, предоставленные работникам приобретаемой организации, в случаях, когда они выступают в качестве работников (например, в обмен на продолжающееся оказание услуг), относятся к сфере применения настоящего МСФО. Аналогично прекращение, замещение и другое изменение условий соглашений о выплатах на основе акций, в связи с объединением бизнесов или другой реструктуризацией собственного капитала, должны учитываться в соответствии с настоящим МСФО. МСФО (IFRS) 3 предоставляет руководство в отношении того, являются ли долевые инструменты, выпущенные при объединении бизнесов, частью возмещения, переданного в обмен на контроль над приобретаемой организацией (и, следовательно, относятся к сфере применения МСФО (IFRS) 3) или предоставляются в обмен на продолжающиеся услуги, которые будут признаны в периоде после объединения (и, следовательно, относятся к сфере применения настоящего МСФО).

6. Настоящий МСФО не применяется к операциям по выплатам на основе акций, при которых организация получает или приобретает товары или услуги согласно договору, относящемуся к сфере применения пунктов 8-10 МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление" (в редакции 2003 года) [сноска опущена] или пунктов 2.4-2.7 МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты".

(Пункт в редакции, введенной в действие с 1 января 2018 года МСФО (IFRS) от 27 июня 2016 года N 9. - См. предыдущую редакцию)

6А. Определение справедливой стоимости, используемое в настоящем МСФО, отличается в некоторых аспектах от определения справедливой стоимости, используемого в МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости". Следовательно, при применении МСФО (IFRS) 2 организация оценивает справедливую стоимость в соответствии с настоящим МСФО, а не МСФО (IFRS) 13.

Признание

7. Организация должна признавать товары или услуги, полученные или приобретенные при операции по выплатам на основе акций, в момент получения этих товаров или по мере оказания услуг. Организация должна признавать соответствующее увеличение в собственном капитале, если товары или услуги были получены при операции по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами, или обязательство, если товары или услуги были приобретены при операции по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами.

8. Если товары или услуги, полученные или приобретенные при операции по выплатам на основе акций, не отвечают критериям признания в качестве активов, то они должны быть признаны как расходы.

9. Как правило, расход возникает в результате потребления товаров или услуг. Например, услуги обычно потребляются сразу же, и в этом случае расход признается в момент оказания услуги контрагентом. Товары могут быть потреблены в течение какого-либо периода времени или в случае запасов могут быть проданы на более позднюю дату; в этом случае расход признается, когда товары потребляются или продаются. Однако иногда необходимо признать расход до того, как товары или услуги будут потреблены или проданы, так как они не отвечают критериям признания в качестве активов. Например, организация может приобрести товары, которые будут использованы для проведения исследований по проекту разработки нового продукта. Несмотря на то, что эти товары не были потреблены, они могут не отвечать критериям признания в качестве активов согласно применимому МСФО.

Операции по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами

Обзор

10. Для операций по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами организация должна оценивать полученные товары или услуги и соответствующее увеличение в собственном капитале напрямую по справедливой стоимости полученных товаров или услуг, за исключением случаев, когда эта справедливая стоимость не может быть надежно оценена. Если организация не может надежно оценить справедливую стоимость полученных товаров или услуг, она должна оценивать их стоимость и соответствующее увеличение в собственном капитале косвенно, т.е. на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов.

________________

Настоящий МСФО использует фразу "на основе", а не "по", так как операция в конечном итоге оценивается путем умножения справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, оцененных на дату, указанную в пунктах 11 или 13 (в зависимости от того, какой из них применяется), на количество долевых инструментов, права на которые переходят, как объясняется в пункте 19.

11. Чтобы применить требования пункта 10 к операциям с работниками и другими лицами, оказывающими аналогичные услуги, организация должна оценивать справедливую стоимость полученных услуг на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, потому что обычно невозможно надежно оценить справедливую стоимость полученных услуг, как разъяснено в пункте 12. Справедливая стоимость этих долевых инструментов должна оцениваться на дату их предоставления.

________________

В оставшейся части настоящего МСФО все ссылки на работников также включают других лиц, оказывающих аналогичные услуги.

12. Как правило, акции, опционы на акции или прочие долевые инструменты предоставляются работникам как часть их пакета вознаграждений, в дополнение к зарплате, выплачиваемой денежными средствами, и другим вознаграждениям работникам. Обычно невозможно напрямую оценить услугу, полученную в обмен на определенный компонент пакета вознаграждений работников. Кроме того, может оказаться невозможно оценить справедливую стоимость всего пакета вознаграждений напрямую, без оценки непосредственно справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов. Также, акции или опционы на акции иногда предоставляются как часть соглашения о премировании, а не как часть основного вознаграждения, например, как стимул для работников продолжать работать в организации или с целью вознаграждения за их усилия по улучшению результатов деятельности организации. Предоставляя акции или опционы на акции в дополнение к другим видам вознаграждений, организация платит дополнительное вознаграждение для получения дополнительных выгод. Оценка справедливой стоимости этих дополнительных выгод, вероятно, будет затруднительна. Вследствие сложности оценки справедливой стоимости полученных услуг напрямую организация должна оценивать справедливую стоимость услуг, полученных от работников, на основе справедливой стоимости предоставленных ею долевых инструментов.

13. Чтобы применить требования пункта 10 к операциям со сторонами, не являющимися работниками организации, должно применяться опровержимое допущение о том, что справедливая стоимость полученных товаров или услуг может быть оценена надежно. Эта справедливая стоимость должна оцениваться на дату, когда организация получает товары или контрагент оказывает услуги. В редких случаях, если организация опровергает это допущение, так как не может надежно оценить справедливую стоимость полученных товаров или услуг, она должна оценить полученные товары или услуги и соответствующее увеличение в собственном капитале косвенно, на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, оцененной на дату, когда организация получает товары или контрагент оказывает услуги.

13А. В частности, если полученное организацией идентифицируемое возмещение (при наличии такового) оказывается меньше справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов или принятого на себя обязательства, обычно такая ситуация указывает на то, что организацией было (или будет) получено дополнительное возмещение (то есть неидентифицируемые товары или услуги). Организация должна оценивать полученные идентифицируемые товары или услуги в соответствии с настоящим МСФО. Организация должна оценивать полученные (или подлежащие получению) неидентифицируемые товары или услуги как разницу между справедливой стоимостью выплат на основе акций, и справедливой стоимостью любых полученных (или подлежащих получению) идентифицируемых товаров или услуг. Организация должна оценивать полученные неидентифицируемые товары или услуги на дату предоставления. Однако в отношении операций, расчеты по которым производятся денежными средствами, обязательство подлежит переоценке на конец каждого отчетного периода до тех пор, пока оно не будет погашено в соответствии с пунктами 30-33.

Операции, при которых организация получает услуги

14. Если права на предоставленные долевые инструменты переходят немедленно, то от контрагента не требуется завершения определенного периода оказания услуг прежде, чем он получит безусловное право на эти долевые инструменты. При отсутствии доказательств обратного организация должна принять допущение о том, что услуги, оказанные контрагентом в качестве возмещения за долевые инструменты, были получены. В этом случае на дату предоставления долевых инструментов организация должна признать полученные услуги в полном объеме, а также признать соответствующее увеличение в собственном капитале.

15. Если право на предоставленные долевые инструменты не переходит к контрагенту до тех пор, пока он не завершит определенный период оказания услуг, то организация должна принять допущение о том, что услуги, которые должны быть оказаны контрагентом в качестве возмещения за эти долевые инструменты, будут получены в будущем в течение периода перехода прав. Организация должна учитывать эти услуги по мере их оказания контрагентом в течение периода перехода прав и при этом признавать соответствующее увеличение в собственном капитале. Например:

(a) если работнику предоставляются опционы на акции при условии, что он проработает в организации три года, то организация должна принять допущение о том, что услуги, которые должны быть оказаны работником в качестве возмещения за опционы на акции, будут получены в будущем в течение этого трехлетнего периода перехода прав;

(b) если работнику предоставляются опционы на акции, зависящие от выполнения им определенного условия достижения результатов, а также продолжения работы в организации до тех пор, пока это условие не будет выполнено, и длительность периода перехода прав зависит от выполнения им условия достижения результатов, то организация должна принять допущение о том, что услуги, которые должны быть оказаны работником в качестве возмещения за опционы на акции, будут получены в будущем в течение ожидаемого периода перехода прав. Организация должна оценить продолжительность ожидаемого периода перехода прав на дату предоставления, основываясь на наиболее вероятном прогнозе выполнения условия достижения результатов. Если условие достижения результатов является рыночным условием, то оценка продолжительности ожидаемого периода перехода прав должна соответствовать допущениям, использованным при расчете справедливой стоимости предоставленных опционов, и не должна впоследствии пересматриваться. Если условие достижения результатов не является рыночным условием, то организация должна при необходимости пересмотреть свою оценку продолжительности ожидаемого периода перехода прав, если последующая информация указывает на то, что продолжительность периода перехода прав отличается от предыдущих расчетов.

Операции, оцениваемые на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов

Определение справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов

16. По операциям, оцениваемым на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, организация должна оценить справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов на дату оценки, основываясь на рыночных ценах, если они имеются, учитывая условия, на которых эти долевые инструменты были предоставлены (с учетом требований пунктов 19-22).

17. Если рыночные цены отсутствуют, то организация должна рассчитать справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов, используя модель оценки для определения того, какой была бы цена этих долевых инструментов на дату оценки при совершении операции между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами. Модель оценки должна соответствовать общепринятым методикам оценки финансовых инструментов и должна включать все факторы и допущения, которые хорошо осведомленные, желающие совершить операцию участники рынка рассмотрели бы при установлении цены (с учетом требований пунктов 19-22).

18. Приложение В содержит более подробные указания по оценке справедливой стоимости акций и опционов на акции. В этом приложении рассматриваются примеры распространенных условий договоров по операциям по предоставлению работникам акций или опционов на акции.

Учет условий перехода прав

19. Предоставление долевых инструментов может зависеть от выполнения определенных условий перехода прав. Например, предоставление акций или опционов на акции работникам обычно зависит от того, продолжит ли работник работать в организации в течение определенного периода времени. Может требоваться выполнение условий достижения результатов, например достижение организацией определенного роста прибыли или определенного повышения цены ее акций. Условия перехода прав, не являющиеся рыночными условиями, не должны приниматься во внимание при оценке справедливой стоимости акций или опционов на акции на дату оценки. Вместо этого условия перехода прав, не являющиеся рыночными условиями, должны учитываться путем корректировки количества долевых инструментов, включенных в оценку суммы операции, таким образом, чтобы в конечном итоге сумма, признанная в отношении товаров или услуг, полученных в качестве возмещения за предоставленные долевые инструменты, была бы основана на количестве долевых инструментов, которые будут фактически переданы. Таким образом, если переход прав на предоставленные долевые инструменты не происходит из-за того, что условие перехода прав, не являющееся рыночным условием, не было выполнено, например, если контрагент не смог завершить указанный период оказания услуг или условие достижения результатов не было выполнено (с учетом требований пункта 21), то в отношении полученных товаров или услуг кумулятивно ничего не признается.

(Пункт в редакции, введенной в действие с 29 декабря 2016 года МСФО "Классификация и оценка операций по выплатам на основе акций" (Поправки к МСФО (IFRS) 2) от 23 ноября 2016 года. - См. предыдущую редакцию)

20. Для того чтобы применить требования пункта 19, организация должна признать в отношении товаров или услуг, полученных в течение периода перехода прав, сумму, основанную на наилучшей доступной оценке количества долевых инструментов, права на которые, как ожидается, перейдут, а также должна при необходимости пересматривать эту оценку, если в соответствии с последующей информацией количество долевых инструментов, права на которые, как ожидается, перейдут, отличается от предыдущих расчетов. На дату перехода прав организация должна пересмотреть эту оценку так, чтобы она стала равной количеству долевых инструментов, права на которые в конечном итоге перешли. При этом необходимо учесть требования пункта 21.

21. Рыночные условия, например достижение заданной цены акции, от которых зависит переход прав (или возможность исполнения), должны приниматься во внимание при оценке справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов. Следовательно, при предоставлении долевых инструментов с рыночными условиями организация должна признать товары или услуги, полученные от контрагента, который выполняет все прочие условия перехода прав (например, услуги, полученные от работника, который продолжает работать в течение определенного периода), независимо от того, удовлетворяется ли это рыночное условие.

Порядок учета условий, при которых перехода прав не происходит

21А. Аналогичным образом организация должна при оценке справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов учитывать все условия, при которых перехода прав по таким инструментам не происходит. Следовательно, при предоставлении долевых инструментов с условиями, при которых перехода прав не происходит, организация должна признавать товары и услуги, полученные от контрагента, который выполняет все условия перехода прав, кроме рыночных (например, услуги, полученные от работника, который продолжает работать в течение определенного периода оказания услуг), независимо от того, удовлетворяются ли условия, при которых перехода прав не происходит.

Учет револьверного условия

22. Для опционов, имеющих револьверное условие, это условие не должно приниматься во внимание при определении справедливой стоимости предоставленных опционов на дату оценки. Вместо этого револьверный опцион должен учитываться как новое предоставление опциона, если револьверный опцион предоставляется позднее, и тогда, когда он предоставляется.

После даты перехода прав

23. Признав полученные товары или услуги, в соответствии с пунктами 10-22, и соответствующее увеличение в собственном капитале, после даты перехода прав организация не должна делать никаких последующих корректировок, влияющих на общую сумму собственного капитала. Например, организация не должна в дальнейшем восстанавливать суммы, признанные в отношении услуг, полученных от работника, если позднее работник теряет перешедшие к нему права на долевые инструменты, или, в случае опционов на акции, если опционы не исполняются. Однако данное требование не запрещает организации признавать движение в составе собственного капитала, т.е. перевод из одного компонента собственного капитала в другой.

Если справедливая стоимость долевых инструментов не может быть надежно оценена

24. Требования пунктов 16-23 применяются, когда от организации требуется оценить операцию по выплатам на основе акций на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов. В редких случаях организация не может надежно определить справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов на дату оценки в соответствии с требованиями пунктов 16-22. Только в этих редких случаях организация должна: