ВЫСШИЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

от 25 ноября 2004 года Дело N 7448/04


[О признании частично недействующими абзацев седьмого и девятого Порядка, утвержденного приказом МНС России от 31.08.2001 N БГ-3-09/319]

Резолютивная часть решения
объявлена 18 ноября 2004 года

Полный текст решения
изготовлен 25 ноября 2004 года

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе: председательствующего судьи Першутова А.Г., судей Бизяевой Т.В., Пановой И.В., при ведении протокола судебного заседания Барабановой Н.И., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества "Акционерная нефтяная компания "Башнефть", открытого акционерного общества "Уфаоргсинтез", открытого акционерного общества "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" о признании частично недействующими приказов Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 31.08.2001 N БГ-3-09/319 "Об утверждении Порядка определения особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков - российских организаций" и от 16.04.2004 N САЭ-3-30/290 "Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и утверждении Критериев отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях",

при участии:

От заявителей - адвоката Гауфа Г.Р. (доверенности от 15.04.2004 N ДОВ/С/8/718/04/ЮР, от 15.04.2004 N ДОВ/С/4/717/04/ЮР, от 01.07.2004 N ДОВ/С/1/859/04/ЮР); адвоката Коршикова П.С. (доверенности от 15.04.2004 N ДОВ/С/4/719/04/ЮР, от 15.04.2004 N ДОВ/С/1/724/04/ЮР, от 15.04.2004 N ДОВ/С/8/720/04/ЮР); адвоката Кулешова В.М. (доверенности от 15.04.2004 N ДОВ/С/1/725/04/ЮР, от 15.04.2004 N ДОВ/С/8/722/04/ЮР, от 15.04.2004 N ДОВ/С/4/721/04/ЮР);

от Федеральной налоговой службы - начальника отдела рассмотрения налоговых споров Юридического департамента Елиной Н.В. (доверенность от 14.10.2004 N САЭ-19-14/440);

от Министерства юстиции Российской Федерации - главного специалиста Департамента регистрации и контроля за ведомственными нормативными актами Мокровой Е.А. (доверенность от 06.01.2004 N 07/10-ЮИ);

от Министерства финансов Российской Федерации - консультанта отдела судебной защиты Юридического департамента Кучаева С.А. (доверенность от 10.12.2003 N 19-06-14/9801),

установил:

Открытое акционерное общество "Акционерная нефтяная компания "Башнефть", открытое акционерное общество "Уфаоргсинтез", открытое акционерное общество "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" (далее - заявители) обратились в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о признании частично недействующими приказов Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 31.08.2001 N БГ-3-09/319 "Об утверждении Порядка определения особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков - российских организаций" (далее - приказ МНС России N БГ-3-09/319) и от 16.04.2004 N САЭ-3-30/290 "Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и утверждении Критериев отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях" (далее - приказ МНС России N САЭ-3-30/290).

Заявители просят признать не действующими в части, касающейся межрегиональных инспекций МНС России по крупнейшим налогоплательщикам, пункт 1 приказа МНС России N БГ-3-09/319 (в ред. приказа МНС России от 08.04.2003 N БГ-3-09/171), а также Порядок определения особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков - российских организаций, утвержденный указанным приказом, как не соответствующие статьям 1, 2, пункту 1 статьи 4, пункту 2 статьи 11, пункту 2 статьи 23, пункту 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, заявители с учетом изменений, принятых арбитражным судом в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, просят признать недействующими пункт 2 (в части, касающейся администрирования организаций - крупнейших налогоплательщиков на федеральном уровне), пункт 3 (в части, касающейся постановки на учет организаций - крупнейших налогоплательщиков в межрегиональных инспекциях МНС России по крупнейшим налогоплательщикам), абзацы первый и второй пункта 5 приказа МНС России N САЭ-3-30/290, а также пункт 1 Критериев отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях, в части слов: "К организациям, подлежащим налоговому администрированию на федеральном уровне, относятся организации:

1.1. У которых один из перечисленных ниже показателей финансово-экономической деятельности имеет следующее значение:

суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов с учетом уменьшений по налогу на добавленную стоимость по внутренним оборотам, но без уменьшения на суммы, признанные в соответствующем году к возмещению налоговыми и (или) судебными органами по налоговой ставке 0 процентов, согласно данным налоговой отчетности свыше 1 миллиарда рублей"; абзацы третий и четвертый указанного подпункта; подпункты 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3 пункта 3; пункт 4 (в части, касающейся межрегиональных инспекций МНС России по крупнейшим налогоплательщикам) названных Критериев, как не соответствующие пункту 2 постановления Правительства Российской Федерации от 13.08.97 N 1009 "Об утверждении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации", а также пунктам 10, 17, 19 названных Правил.

Свои требования заявители обосновывают следующим. Все они поставлены на налоговый учет в межрегиональных инспекциях по крупнейшим налогоплательщикам на основании приказов МНС России N БГ-3-09/319 и от 10.08.2001 N БГ-3-08/279 "Об утверждении критериев отнесения российских организаций - юридических лиц, подлежащих налоговому администрированию в налоговых органах федерального, окружного и регионального уровней". Последний был отменен и заменен приказом МНС России N САЭ-3-30/290.

По мнению заявителей, приказ МНС России N БГ-3-09/319 противоречит статьям 1, 2, пункту 1 статьи 4, пункту 2 статьи 11, пункту 2 статьи 23, пункту 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации по следующим основаниям.

Оспариваемым приказом устанавливается новое, не предусмотренное налоговым законодательством, основание постановки налогоплательщиков, отнесенных к категории крупнейших, на налоговый учет. Между тем все основания постановки на учет налогоплательщиков перечислены в абзаце первом пункта 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации. Иные основания в соответствии с изменениями, внесенными в статью 83 Кодекса Федеральным законом от 23.12.2003 N 185-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации в части совершенствования процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Федеральный закон от 23.12.2003 N 185-ФЗ), могут быть предусмотрены только в самом Кодексе.

Отношения, возникающие в процессе постановки на налоговый учет, относятся к отношениям в сфере налогового контроля.

Согласно статье 2 Кодекса отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, регулируются законодательством о налогах и сборах.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах в соответствии с пунктом 1 статьи 1 Кодекса состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Пунктом 1 статьи 4 Кодекса предусмотрено, что федеральные органы исполнительной власти, к которым относилось и МНС России, в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять и дополнять законодательство о налогах и сборах.

Предусмотренное в абзаце третьем пункта 1 статьи 83 Кодекса право МНС России определять особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков, по мнению заявителей, означает право определять особенности порядка постановки на учет, но не устанавливать новые основания.

Поэтому оспариваемый приказ не соответствует статьям 1, 2, пункту 1 статьи 4, пункту 1 статьи 83 Кодекса.

Кроме того, в соответствии с абзацем седьмым Порядка определения особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков - российских организаций (далее - Порядка), утвержденного приказом МНС России N БГ-3-09/319, межрегиональная (межрайонная) инспекция МНС России по крупнейшим налогоплательщикам в трехдневный срок после получения документов от инспекции МНС России по месту нахождения налогоплательщика направляет крупнейшему налогоплательщику Уведомление о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно абзацу девятому Порядка ранее выданное Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, по месту нахождения на территории Российской Федерации признается недействительным с даты получения крупнейшим налогоплательщиком Свидетельства о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

После внесения Федеральным законом от 23.12.2003 N 185-ФЗ изменений в Кодекс эти положения стали противоречить пункту 2 статьи 11 Кодекса.

По мнению заявителей, оспариваемыми приказами нарушаются предусмотренное пунктом 1 статьи 83 Кодекса их право на налоговый учет по месту нахождения, а также их законные интересы реализовывать свои права и выполнять обязанности налогоплательщика с минимальными издержками в условиях территориальной близости налогового органа. При этом затрудняется реализация прав заявителей, предусмотренных статьей 21 Кодекса, и исполнение обязанностей, установленных статьей 23 Кодекса.

Основания для признания недействующими оспариваемых положений приказа МНС России N САЭ-3-30/290 заявители усматривают в том, что указанный приказ, применяемый фактически как нормативный правовой акт, носит по своему содержанию и применению межведомственный характер, распространяет свое действие на широкий круг налогоплательщиков. Между тем данный приказ не прошел государственной регистрации, не был надлежащим образом опубликован, поэтому противоречит пункту 2 постановления Правительства Российской Федерации от 13.08.97 N 1009 "Об утверждении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации", а также пунктам 10, 17, 19 названных Правил.

В судебном заседании представители заявителей поддержали свои требования и дали пояснения, аналогичные доводам, изложенным в заявлениях.

Министерство Российской Федерации по налогам и сборам (в настоящее время - Федеральная налоговая служба; далее - ФНС России) в представленном отзыве и дополнении к нему выражает мнение, что оспариваемые приказы соответствуют Налоговому кодексу и постановлению Правительства Российской Федерации N 1009, а также пунктам 10, 17, 19 названных Правил по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом.

При этом абзацем третьим пункта 1 статьи 83 Кодекса установлено, что МНС России вправе определять особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков.

По мнению ФНС России, законодатель, предоставляя право МНС России определять особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков, под особенностями имел в виду, в том числе, и место их постановки на учет.

Неправомерность доводов заявителей о том, что приказ N САЭ-3-30/290 противоречит пункту 2 постановления Правительства Российской Федерации N 1009, а также пунктам 10, 17, 19 названных Правил, ФНС России усматривает в том, что в соответствии с письмом Министерства юстиции Российской Федерации от 06.08.2004 N 07/7512-ЮД указанный приказ не содержит правовых норм и в государственной регистрации не нуждается.

Представители Минюста России и Минфина России поддержали доводы ФНС России.

Суд, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, находит заявление подлежащим удовлетворению частично по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 4 Налогового кодекса Российской Федерации федеральные органы исполнительной власти, к которым относилось и МНС России, могут издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами. Кроме того, МНС России могло издавать обязательные для своих подразделений приказы, инструкции и методические указания по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, не относящиеся к актам законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, МНС России, издавая оспариваемые приказы, действовало в пределах предоставленных ему полномочий.

Суд находит неубедительными доводы заявителей о том, что в соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 83 Кодекса МНС России могло определять только особенности порядка постановки на учет крупнейших налогоплательщиков, но не определять место их постановки на учет, отличное от мест, указанных в абзаце первом этого же пункта.

При этом суд исходит из того, что порядок постановки на учет налогоплательщиков регламентируется статьей 84 Кодекса. В статье 83 Кодекса речь идет как о месте постановки на учет, так и об иных основаниях постановки на учет. Поэтому законодатель, устанавливая право МНС России определять особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков, имел в виду и право определять место постановки на учет.

Кроме того, отнесение налогоплательщика к категории крупнейших налогоплательщиков является самостоятельным основанием постановки на учет в налоговом органе. Указанное основание предусмотрено абзацем третьим пункта 1 статьи 83 Кодекса.

Решение о создании межрегиональных и межрайонных инспекций МНС России по крупнейшим налогоплательщикам было принято на основании Положения о Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 16.10.2000 N 783.

Суд не может согласиться с доводами заявителей о том, что оспариваемыми приказами нарушаются предусмотренное пунктом 1 статьи 83 Кодекса их право постановки на налоговый учет по месту нахождения, а также их законные интересы реализовывать свои права и выполнять обязанности налогоплательщика с минимальными издержками в условиях территориальной близости налогового органа.

Анализ статей 11, 21, 23, 83, 84 Кодекса с изменениями и дополнениями, внесенными Федеральным законом от 23.12.2003 N 185-ФЗ, позволяет сделать вывод о том, что оспариваемые приказы не исключают возможности учета крупнейших налогоплательщиков и в налоговом органе по месту нахождения организации. Принимая во внимание данное обстоятельство, такие налогоплательщики не лишены возможности реализовывать свои права и выполнять обязанности налогоплательщика, в том числе, и по месту нахождения организации. На данное обстоятельство ссылалась в судебном заседании и представитель ФНС России.

В то же время суд считает, что абзацы седьмой и девятый Порядка определения особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков - российских организаций, утвержденного приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-09/319, частично не соответствуют пункту 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации по следующим основаниям.

В соответствии с указанными абзацами межрегиональная (межрайонная) инспекция МНС России по крупнейшим налогоплательщикам в трехдневный срок после получения документов от инспекции МНС России направляет заказным письмом с уведомлением крупнейшему налогоплательщику Уведомление о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, и Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Ранее выданное Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, по месту нахождения на территории Российской Федерации признается недействительным с даты получения крупнейшим налогоплательщиком Свидетельства о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации. Реквизиты признанного недействительным свидетельства о постановке на учет (серия и номер бланка) публикуются в установленном МНС России порядке.

Таким образом, согласно данным положениям крупнейшему налогоплательщику межрегиональной (межрайонной) инспекцией МНС России должно одновременно направляться и свидетельство, и уведомление.

Между тем в соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса (в редакции Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ) под свидетельством о постановке на учет в налоговом органе понимается документ, выдаваемый налоговым органом организации или физическому лицу при постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица.

Под уведомлением о постановке на учет в налоговом органе понимается документ, выдаваемый налоговым органом организации или физическому лицу, в том числе индивидуальному предпринимателю, при постановке на учет в налоговом органе по иным основаниям, за исключением оснований, по которым настоящим Кодексом предусмотрена выдача свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.

Следовательно, законодатель разграничил основания выдачи налогоплательщику свидетельства и уведомления. Свидетельство выдается налоговым органом при постановке налогоплательщика-организации на учет по месту нахождения. Во всех остальных случаях постановки на учет выдается Уведомление.

Признание недействительным Свидетельства о постановке на учет в налоговом органе юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, по месту нахождения на территории Российской Федерации в связи с выдачей Свидетельства о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, налоговым законодательством не предусмотрено, равно как не предусмотрена и выдача последнего.

Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, может выдаваться межрегиональной (межрайонной) инспекцией МНС России только в том случае, когда последняя находится по месту нахождения организации - крупнейшего налогоплательщика и осуществляет в отношении него функции налоговой инспекции по месту нахождения налогоплательщика. В этом случае уведомление не должно выдаваться.

Поскольку абзацы седьмой и девятый Порядка изменяют содержание понятий и терминов, определенных в Кодексе, то в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 6 Кодекса они в указанной части признаются не соответствующими Кодексу.