ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 18 октября 2024 года № СД-4-2/11836@
О направлении рекомендаций по применению налоговой амнистии дробления бизнеса в форме вопросов и ответов
Категория (тематика) письма: Дробление бизнеса
Теги: Статья 54.1 НК РФ
Вопрос:
О направлении рекомендаций по применению налоговой амнистии дробления бизнеса в форме вопросов и ответов.
Ответ:
Федеральная налоговая служба в связи с принятием статьи 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации", направляет для использования в работе рекомендации по применению налоговой амнистии дробления бизнеса в форме вопросов и ответов.
Доведите вышеуказанные рекомендации до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков.
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
2 класса
Д.С.Сатин
Приложение
Рекомендации по применению налоговой амнистии дробления бизнеса
1. Что такое налоговая амнистия дробления бизнеса?
Налоговая амнистия дробления бизнеса - это механизм прекращения обязанности по уплате налогов, возникшей за налоговые периоды 2022-2024 годов, соответствующих пеней и штрафов, предусмотренных статьями 119, 120 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в части правонарушений, связанных с фактом дробления бизнеса, при добровольном полном или частичном отказе лицами, участвующими в дроблении, от дробления бизнеса в отношении налоговых периодов 2025 и 2026 годов с учетом особенностей, предусмотренных статьей 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Закон № 176-ФЗ).
В соответствии со статьей 8 Закона № 176-ФЗ, статья 6 Закона № 176-ФЗ вступила в силу со дня его официального опубликования, т.е. с 12.07.2024.
Далее по тексту настоящих рекомендаций используются термины "налоговая амнистия", "амнистия", "амнистируемая обязанность по уплате налогов".
2. Что такое дробление бизнеса?
Дробление бизнеса - это разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями) (далее - группа лиц), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов (пункт 1 части 1 статьи 6 Закона № 176-ФЗ).
Предусмотренное законом понятие "дробления бизнеса" основано на положениях статьи 54.1 НК РФ и сложившейся правоприменительной практике.
Предпринимательская деятельность конкретного налогоплательщика может быть квалифицирована налоговыми органами как осуществляемая с применением схемы дробления бизнеса только в результате исследования всех фактических обстоятельств ведения деятельности таким налогоплательщиком и его взаимозависимыми лицами на основании доказательств, в совокупности свидетельствующих о ведении единой предпринимательской деятельности и намерении лица получить необоснованную налоговую экономию.
3. Что такое единая предпринимательская деятельность при дроблении бизнеса?
Под единой предпринимательской деятельностью для целей статьи 6 Закона № 176-ФЗ понимается деятельность как единого хозяйствующего субъекта нескольких формально самостоятельных лиц (организаций, индивидуальных предпринимателей), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами.
Использование в статье 6 Закона № 176-ФЗ понятия "единая предпринимательская деятельность" не свидетельствует о применении нового подхода к определению признаков дробления бизнеса налоговыми органами.
Закон № 176-ФЗ не устанавливает новых правил, касающихся стандарта доказывания в налоговых спорах фактов дробления бизнеса.
Например
В рамках одного из дел суды признали осуществление единой предпринимательской деятельности в ситуации, когда общая торговая площадь по адресам ведения деятельности распределялась между взаимозависимыми лицами путем заключения договоров аренды и субаренды, при этом спорные помещения при предоставлении услуг общественного питания фактически не разграничивались для создания самостоятельных торговых помещений (дело № А53-5300/2016).
В другом деле суды пришли к выводу о том, что посредством распределения доходов от оказания услуг между взаимозависимыми лицами (деятельность по оказанию услуг шиномонтажа и хранения сезонных шин) обществом была создана искусственная ситуация, при которой видимость действий учрежденных контролирующим лицом общества юридических лиц, применявших УСН с объектом "доходы", прикрывала фактическую деятельность одного хозяйствующего субъекта, позволившую получить обществу налоговую выгоду, выраженную в занижении налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль организаций (дело № А40-9440/2018).
Обратите внимание!
Больше информации о примерах из судебной практики, в которых судами установлено разделение единой деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами, приведено в письме ФНС России от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@.
4. Кто такие контролирующие лица в контексте дробления бизнеса?
Частью 1 статьи 6 Закона № 176-ФЗ в качестве ключевого признака дробления бизнеса обозначено осуществление контроля деятельности формально самостоятельных лиц (организаций, индивидуальных предпринимателей) одними и теми же лицами.
Критерий контроля используется судебной практикой, в частности:
пункт 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации;
пункт 13 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023.
Под контролирующими лицами в контексте дробления бизнеса могут пониматься лица, определяющие принятие управленческих решений, а также иным образом влияющие на результаты предпринимательской деятельности формально самостоятельных лиц.
Для установления критерия контроля при дроблении бизнеса налоговыми органами может учитываться фактический выгодоприобретатель (выгодоприобретатели), оказывающий влияние на результаты деятельности формально самостоятельных лиц и осуществляющий ее контроль.
5. Какие способы добровольного отказа от дробления бизнеса возможны?
Добровольный отказ от дробления бизнеса - исчисление и уплата лицами, участвовавшими в дроблении бизнеса, налогов в размере, определенном в результате консолидации по всей группе лиц доходов и (или) других показателей, соблюдение которых является условием для применения специальных режимов налогообложения (часть 1 статьи 6 Закона № 176-ФЗ).
Перечень способов добровольного отказа от дробления бизнеса не ограничен.
Добровольный отказ от дробления бизнеса без изменения организационной структуры бизнеса может осуществляться, в частности, путем:
перехода формально самостоятельных участников дробления бизнеса на общую систему налогообложения;
фактического перевода деятельности на одно из лиц группы.
Добровольный отказ от дробления бизнеса путем изменения организационной структуры бизнеса может осуществляться, в частности, путем:
объединения формально самостоятельных юридических лиц в одно юридическое лицо с возможным созданием по месту ведения ими предпринимательской деятельности обособленных подразделений этой организации;
полного отчуждения акций (долей) юридических лиц, входящих в группу лиц, иным независимым лицам. При этом группа лиц перестает вести деятельность как единый хозяйствующий субъект.
Обратите внимание!
Не позднее 15 января года, в котором налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, предполагает перейти на общую систему налогообложения, в налоговый орган направляется Уведомление об отказе от применения упрощенной системы налогообложения (форма № 26.2-3).
Обратите внимание!
Определение термина "консолидация" отсутствует в законодательстве, но активно используется в судебной практике по делам о дроблении бизнеса. Применительно к термину "добровольный отказ от дробления" консолидация означает исчисление и уплату налогов, предполагающие отсутствие в деятельности налогоплательщика (группы лиц) признаков дробления бизнеса в налоговых периодах 2025 и 2026 годов.
6. Чем руководствуются налоговые органы, доказывая дробление бизнеса?
При проведении налоговых проверок и выявлении такого способа уклонения от уплаты налогов как дробление бизнеса налоговые органы руководствуются:
общими подходами к доказыванию наличия признаков дробления бизнеса в действиях налогоплательщиков, основанными на анализе судебной практики, изложенными в обзорах судебной практики (письма ФНС России от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@, от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@), в разъяснениях о применении положений статьи 54.1 Кодекса (письмо ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@), письме ФНС России от 17.03.2022 № СД-4-2/3289@ "О налоговых преимуществах, установленных для IT-бизнеса";
актуальными правовыми позициями Верховного Суда Российской Федерации, отраженными в пунктах 11-14 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018;
складывающейся на основе данных подходов судебной практикой разрешения налоговых споров арбитражными судами.
Основания вменения схемы дробления бизнеса устанавливаются налоговыми органами применительно к фактическим обстоятельствам деятельности группы формально самостоятельных лиц в каждом конкретном случае.
7. Имеет ли налогоплательщик право на амнистию, если дробление бизнеса описано в акте налоговой проверки без использования слов "дробление бизнеса"?
Правонарушения, связанные с дроблением бизнеса, отличаются от иных налоговых правонарушений особым порядком определения размера действительных налоговых обязательств налогоплательщика: доначисление налогов в акте налоговой проверки и решении по ее результатам в связи с дроблением бизнеса осуществляется в размере, определенном в результате консолидации по всем участникам схемы доходов и (или) других показателей, соблюдение которых является условием для применения специальных режимов налогообложения.
Пункт 1 части 1 статьи 6 Закона № 176-ФЗ определяет понятие дробления бизнеса с указанием его сущностных признаков, тем самым обозначая сферу применения данного правового акта, следовательно, использование либо неиспользование в тексте акта налоговой проверки и (или) решения, принимаемого по итогам налоговой проверки, формулировки "дробление бизнеса" не ограничивает право налогоплательщиков на амнистию.
8. На какие случаи не распространяется механизм налоговой амнистии?
Амнистия не применяется в следующих случаях:
если налогоплательщик не отказался от дробления бизнеса в 2025-2026 годах;
если дробление бизнеса выявлено за периоды 2021 года и ранее;
если решение по результатам налоговой проверки за налоговые периоды 2022-2024 годов вступило в силу до 12.07.2024.
Амнистия не распространяется на следующие налоги (страховые взносы):
НДФЛ и страховые взносы, доначисленные в связи с занижением (сокрытием) заработной платы (не связаны с дроблением бизнеса);
налог на прибыль организаций, доначисленный организациям - участникам схемы дробления, применяющим ОСНО (НДФЛ, доначисленный индивидуальному предпринимателю), или налоги в связи с применением специальных налоговых режимов (УСН, ЕСХН), доначисленные участникам схемы дробления, применяющим специальные налоговые режимы, в связи с занижением (сокрытием) выручки (доходов) (не связаны с дроблением бизнеса);
страховые взносы (дробление бизнеса в целях получения лицами статуса субъектов малого и среднего предпринимательства для применения пониженного тарифа страховых взносов);
налог на добавленную стоимость в связи с применением льгот в сфере общественного питания (дробление бизнеса в целях освобождения от налогообложения НДС услуг общественного питания, не превышающих по выручке 2 млрд рублей в год);
