Приложение N 20
к приказу
Министерства финансов
Российской Федерации
от 25 ноября 2011 года N 160н

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 31 "Участие в совместном предпринимательстве"

(с изменениями на 18 июля 2012 года)
____________________________________________________________________
Не действует на территории Российской Федерации
 с 1 января 2013 года на основании
приказа Минфина России от 18 июля 2012 года N 106н
____________________________________________________________________

Сфера применения

1. Настоящий стандарт должен применяться при отражении в учете долей участия в совместном предпринимательстве и представлении в финансовой отчетности участников совместного предпринимательства и инвесторов активов, обязательств, доходов и расходов совместного предприятия, независимо от способов или форм осуществления совместного предпринимательства. Однако этот стандарт не применяется участниками совместного предпринимательства, являющимися:
     
     (a) организациями венчурного финансирования;
     
     (b) взаимными фондами, паевыми фондами и подобными предприятиями, в том числе страховыми фондами, осуществляющими инвестиции,
     
     для отражения своих долей участия в совместно контролируемых предприятиях, которые при первоначальном признании определяются в категорию финансовых инструментов, отражаемых по справедливой стоимости, изменения которой показываются в составе прибыли или убытка за период, или классифицируются как предназначенные для торговли и учитываются согласно МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка".
В отношении таких инвестиций предприятие должно признавать изменения справедливой стоимости в составе прибыли или убытка за период, в котором произошло изменение. Предприниматель, имеющий такую долю участия, должен раскрывать информацию в соответствии с пунктами 55 и 56.

(Абзац в редакции, введенной в действие с 27 августа 2012 года МСФО (IFRS) от 18 июля 2012 года N 13. - См. предыдущую редакцию)

2. Участник совместного предпринимательства, имеющий долю участия в совместно контролируемом предприятии, освобождается от требований пунктов 30 (пропорциональная консолидация) и 38 (метод долевого участия) при выполнении следующих условий:
     
     (a) данная доля участия классифицируется как предназначенная для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность";
     

(b) применяется исключение, предусмотренное пунктом 10 МСФО (IAS) 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчетность", позволяющее материнскому предприятию, которое также имеет долю в совместно контролируемом предприятии, не представлять консолидированную финансовую отчетность; или
     
     (c) выполняются все следующие условия:

(i) данный участник совместного предпринимательства является дочерним предприятием, находящимся в полной или частичной собственности другого предприятия, и его другие собственники, включая тех, кто в иных случаях не имеет права голоса, были проинформированы о том, что участник не будет применять пропорциональную консолидацию или метод долевого участия, и не возражают против этого;

(ii) долговые и долевые инструменты данного участника совместного предпринимательства обращаются на открытом рынке (на внутренней либо зарубежной фондовой бирже или на внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки);

(iii) данный участник совместного предпринимательства не предоставлял и не находится в процессе предоставления своей финансовой отчетности комиссии по ценным бумагам или иному регулирующему органу в целях выпуска любого класса инструментов на открытый рынок;

(iv) конечное или любое промежуточное материнское предприятие данного участника совместного предпринимательства представляет консолидированную финансовую отчетность, доступную для открытого пользования, которая подготовлена в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

Определения

3. В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Контроль - правомочность определять финансовую и операционную политику хозяйственной деятельности, с целью получения выгод от нее.

Метод долевого участия - метод учета, посредством которого доля участия в совместно контролируемом предприятии первоначально признается по фактической стоимости, а затем корректируется на возникшее после приобретения изменение доли участника совместного предпринимательства в чистых активах совместно контролируемого предприятия. В прибыль или убыток участника совместного предпринимательства включается доля этого участника в прибыли или убытке совместно контролируемого предприятия.

Инвестор в совместное предпринимательство - сторона в совместном предпринимательстве, не имеющая совместного контроля над этим совместным предпринимательством.

Совместный контроль - разделенный по договору между сторонами контроль над хозяйственной деятельностью, который существует только тогда, когда принятие стратегических финансовых и операционных решений в отношении этой хозяйственной деятельности требует единогласия сторон, разделяющих контроль (участников совместного предпринимательства).

Совместное предпринимательство - договорное соглашение, по которому две стороны или более предпринимают хозяйственную деятельность, подлежащую совместному контролю.

Пропорциональная консолидация - метод учета, посредством которого доля участника совместного предпринимательства в каждом из активов, обязательств, доходов и расходов совместно контролируемого предприятия объединяется построчно с аналогичными статьями в финансовой отчетности этого участника или показывается в его финансовой отчетности отдельными статьями.

Отдельная финансовая отчетность - финансовая отчетность, представляемая материнским предприятием, инвестором ассоциированного предприятия или участником совместно контролируемого предприятия, в которой инвестиции учитываются на основе непосредственной доли участия в капитале, а не на основе отчетных результатов и чистых активов объектов инвестиций.

Значительное влияние - правомочность участвовать в принятии решений по финансовой и операционной политике касательно хозяйственной деятельности, но не контроль или совместный контроль над этой политикой.

Участник совместного предпринимательства - сторона совместного предпринимательства, имеющая совместный контроль над этим совместным предпринимательством.

4. Финансовая отчетность, в которой применяется метод пропорциональной консолидации или метод долевого участия, не является отдельной финансовой отчетностью, также как и финансовой отчетностью предприятия, у которого нет дочернего или ассоциированного предприятия или доли участника в совместно контролируемом предприятии.

5. Отдельная финансовая отчетность - это финансовая отчетность, представляемая в дополнение к консолидированной финансовой отчетности, к финансовой отчетности, в которой инвестиции учтены с использованием метода долевого участия, и к финансовой отчетности, в которой доли участников совместного предпринимательства пропорционально консолидированы. Не требуется, чтобы к указанной финансовой отчетности прилагалась отдельная финансовая отчетность или сопровождала ее.

6. Предприятия, освобожденные от необходимости проводить консолидацию (в соответствии с пунктом 10 МСФО (IAS) 27), применять метод долевого участия (в соответствии с пунктом 13 (с) МСФО (IAS) 28 "Инвестиции в ассоциированные предприятия") или проводить пропорциональную консолидацию либо применять метод долевого участия (в соответствии с пунктом 2 настоящего стандарта), могут представлять отдельную финансовую отчетность как свою единственную финансовую отчетность.

Формы совместного предпринимательства

7. Совместное предпринимательство может быть различным образом структурировано, и осуществляться в различных формах. Настоящий стандарт выделяет три основных вида - совместно контролируемые операции, совместно контролируемые активы и совместно контролируемые предприятия, - которые чаще всего называют совместным предпринимательством и которые отвечают определению такового. Всем видам совместного предпринимательства присущи следующие общие характеристики:

(a) два или более участника совместного предпринимательства связаны договорным соглашением;

(b) данное договорное соглашение устанавливает совместный контроль.

Совместный контроль

8. Препятствие для совместного контроля может возникать в том случае, если объект инвестиций находится в процессе юридической реорганизации либо в состоянии банкротства, или работает в условиях жестких долгосрочных ограничений, влияющих на его способность осуществлять перевод средств его участнику совместного предпринимательства. Если совместный контроль продолжает иметь место, то эти факторы сами по себе не являются достаточным основанием для того, чтобы не учитывать совместное предпринимательство в соответствии с настоящим стандартом.

Договорное соглашение

9. Существование договорного соглашения отличает доли участия, предусматривающие совместный контроль, от инвестиций в ассоциированные предприятия, где инвестор имеет значительное влияние (см. МСФО (IAS) 28). Деятельность, не имеющая договорного соглашения об установлении совместного контроля, не является совместным предпринимательством для целей настоящего стандарта.

10. Наличие договорного соглашения может подтверждаться различными способами, например: договором, заключенным между участниками совместного предпринимательства, или протоколом переговоров между ними. В некоторых случаях такое соглашение включено в устав или иные уставные нормы соответствующего вида совместного предпринимательства. Независимо от своей формы, договорное соглашение обычно оформляется в письменном виде и затрагивает следующие вопросы:

(a) цель, продолжительность существования соответствующего вида совместного предпринимательства и обязательства по подготовке отчетности в отношении него;

(b) назначение совета директоров или аналогичного органа управления совместным предпринимательством, а также права голоса, имеющиеся у участников совместного предпринимательства;

(c) капиталовложения участников совместного предпринимательства;

(d) распределение продукции, доходов, расходов или результатов совместного предпринимательства между участниками совместного предпринимательства.

11. Договорное соглашение устанавливает совместный контроль над совместным предпринимательством. Такое требование гарантирует, что никто из участников совместного предпринимательства не имеет возможности единолично контролировать совместную деятельность.

12. В договорном соглашении один из участников совместного предпринимательства может быть определен в качестве оператора или менеджера совместного предприятия. Оператор не контролирует совместное предпринимательство, но действует в рамках финансовой и операционной политики, которую участники совместного предпринимательства согласовали между собой в соответствии с договорным соглашением и делегировали ее выполнение оператору. Если оператор правомочен определять финансовую и операционную политику хозяйственной деятельности, то оператор контролирует данный вид деятельности и такое предприятие является дочерним предприятием оператора, а не совместным предпринимательством.

Совместно контролируемые операции

13. Функционирование некоторых видов совместного предпринимательства предусматривает использование активов и иных ресурсов его участников, вместо создания корпорации, товарищества или иного предприятия, или использование самостоятельной финансовой структуры, отдельной от самих участников. Каждый из участников совместного предпринимательства использует свои собственные основные средства и имеет собственные запасы. Каждый из участников также несет собственные расходы и принимает на себя обязательства, самостоятельно привлекает финансирование, предполагающее его собственную ответственность. Работники участника совместного предпринимательства могут осуществлять операции, относящиеся к совместному предпринимательству, наряду с аналогичными операциями в рамках собственной экономической деятельности участника. Договор о совместном предпринимательстве является, как правило, основой для распределения между участниками совместного предпринимательства выручки от продажи совместной продукции и всех совместно понесенных расходов.

14. Примером совместно контролируемой операции является соглашение, по которому двое или более участников совместного предпринимательства объединяют свои действия, ресурсы и экспертные знания для совместного производства, продвижения на рынке и сбыта конкретного вида продукции (например, самолета). Каждый из участников совместного предпринимательства осуществляет свои этапы производственного процесса. Каждый из участников совместного предпринимательства несет собственные затраты и получает долю выручки от продажи самолета - и эта доля определяется в соответствии с договорным соглашением.

15. В отношении своих долей в совместно контролируемых операциях участник совместного предпринимательства должен признавать в своей финансовой отчетности:
     
     (a) активы, которые он контролирует, и принятые на себя обязательства;
     
     (b) расходы, которые он несет, и долю доходов, которую он получает от продажи товаров или услуг, произведенных в рамках совместного предпринимательства.

16. Поскольку активы, обязательства, доходы и расходы признаются в финансовой отчетности участника совместного предпринимательства, то при представлении им консолидированной финансовой отчетности не требуется никаких корректировок или консолидационных процедур в отношении этих статей.

17. При этом может не требоваться ведение отдельных учетных регистров и подготовка финансовой отчетности в отношении совместного предпринимательства. Однако участники совместного предпринимательства могут составлять управленческую отчетность с тем, чтобы иметь возможность оценивать результаты осуществления этого совместного предпринимательства.

Совместно контролируемые активы

18. Некоторые виды совместного предпринимательства предполагают совместный контроль его участников, а зачастую и их совместное владение одним или несколькими активами, внесенными или приобретенными для целей данной совместной деятельности и предназначенными для их достижения. Эти активы используются в целях получения выгод для участников совместного предпринимательства. Каждый из участников совместного предпринимательства может забрать часть продукции, произведенной с использованием активов, и каждый несет предусмотренную договорным соглашением долю возникших расходов.

19. Эти виды совместного предпринимательства не предполагают учреждение корпорации, товарищества или иного предприятия, или самостоятельной финансовой структуры, отдельной от самих участников совместного предпринимательства. Каждый участник совместного предпринимательства получает контроль над своей частью будущих экономических выгод через свою долю в совместно контролируемом активе.

20. Во многих случаях при осуществлении деятельности в нефтегазовом комплексе и прочих добывающих отраслях используются совместно контролируемые активы. Например, несколько нефтедобывающих компаний могут совместно контролировать и эксплуатировать нефтепровод. Каждый из участников совместного предпринимательства использует трубопровод для транспортировки собственного продукта, и в обмен за это он несет оговоренную часть расходов по эксплуатации нефтепровода. Другим примером совместно контролируемого актива может быть случай, когда два предприятия совместно контролируют объект недвижимости и каждое из них получает часть поступившей арендной платы и несет оговоренную часть расходов.

21. В отношении своей доли участия в совместно контролируемых активах участник совместного предпринимательства должен признать в своей финансовой отчетности:
     
     (a) свою долю совместно контролируемых активов, классифицированную сообразно характеру этих активов;
     
     (b) любые принятые им на себя обязательства;
     
     (c) свою долю обязательств, принятых совместно с другими участниками совместного предпринимательства в отношении данного совместного предпринимательства;

(d) любой доход от продажи или использования своей доли в продукции совместного предприятия, а также свою долю расходов, понесенных совместным предприятием;
     
     (e) любые расходы, понесенные им в связи с имеющейся у него долей участия в данном совместном предпринимательстве.

22. В отношении своей доли участия в совместно контролируемых активах каждый участник совместного предпринимательства отражает в своих учетных регистрах и признает в финансовой отчетности:

(a) свою долю в совместно контролируемых активах, классифицированную сообразно характеру этих активов, а не инвестицию. Например, доля в совместно контролируемом нефтепроводе классифицируется как основные средства;

(b) любые возникшие у участника обязательства (например, обязательства, принятые им в связи с финансированием своей доли в этих активах);

(c) свою долю обязательств, принятых совместно с другими участниками совместного предпринимательства в отношении данной совместной деятельности;

(d) любой доход от продажи или использования своей доли в продукции совместного предприятия, а также свою долю расходов, понесенных совместным предприятием;

(e) любые расходы, понесенные им в связи с имеющейся у него долей участия в данном совместном предпринимательстве, например, расходы, связанные с финансированием доли участника совместного предпринимательства в соответствующих активах и продажей его части продукции.

Поскольку активы, обязательства, доходы и расходы признаются в финансовой отчетности участника совместного предпринимательства, то при представлении им консолидированной финансовой отчетности не требуется никаких корректировок или консолидационных процедур в отношении этих статей.

23. Порядок учета совместно контролируемых активов отражает сущность и экономические реалии, и, как правило, юридическую форму данного вида совместного предпринимательства. Ведение отдельных учетных регистров в отношении самого совместного предпринимательства может ограничиваться данными о расходах, понесенных участниками совместного предпринимательства сообща, которые они, в конечном счете, берут на себя в оговоренных долях. Финансовая отчетность в отношении данного вида совместного предпринимательства может и не подготавливаться, хотя участники совместного предпринимательства могут составлять управленческую отчетность с тем, чтобы иметь возможность оценивать результаты осуществления этой совместной деятельности.

Совместно контролируемые предприятия