ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 28 июля 2006 года N ВЕ-6-04/742@
О направлении для анализа и использования в работе документов
Федеральная налоговая служба направляет для анализа и использования в работе следующие документы:
1. Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.03.2005 по делу N А71-609/04-А19.
4. Решение Дзержинского районного суда г.Перми от 18.01.2006 по делу N 2-350-2006.
Довести вышеуказанную информацию до нижестоящих налоговых органов для использования в работе.
Заместитель руководителя
Федеральной налоговой службы,
советник государственной
гражданской службы
Российской Федерации
2 класса
Е.Вечко
Приложение
к письму Федеральной налоговой службы
от 28 июля 2006 года N ВЕ-6-04/742@
РЕШЕНИЕ
Арбитражного суда Удмуртской Республики
от 11.03.2005 N А71-609/04-А19
Арбитражный суд УР в составе судьи Н.Г.Зориной при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Валиевой З.Ш. рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению ООО "Редуктор-Энерго", г.Ижевск к Межрайонной инспекции ФНС N 8 по УР г.Ижевск о признании частично незаконным решения налогового органа.
В судебном заседании присутствовали: от заявителя: Татаренков С.А., адвокат, дов. от 03.11.2004 (т.2 л.д.39), ордер N 001559 от 15.12.2004; от ответчика: Краснова О.А., гл. гос. нал. инсп., дов. N 14 от 10.01.2005; Костромина И.В., ст. гос. нал. инсп., дов. N 5 от 10.01.2005; Мутин И.И., гос. нал. инсп., дов. N 15 от 10.01.2005.
ООО "Редуктор-Энерго" обратилось в арбитражный суд с требованием к Межрайонной инспекции МНС РФ N 8 по УР г.Ижевск о признании незаконным решения налогового органа N 03-43/123/36003 от 11 ноября 2004 года.
Судом на основании ст.49 АПК РФ принято заявление ООО "Редуктор-Энерго", г.Ижевск об уточнении заявленных требований, согласно которому заявитель оспаривает решение налогового органа N 03-43/123/36003 от 11 ноября 2004 года по п.1.1 решения в сумме 469013,73 руб., п.1.2 решения в сумме 116158,60 руб., п.1.3 решения в сумме 100 руб., п.2.2 решения в сумме 2345034,85 руб., п.2.3 решения по пени, начисленным на сумму налога 2345034,85 руб., п.2.4 решения в сумме 576165 руб., п.2.5 решения в сумме 205127,21 руб., в том числе и по основаниям, изложенным в заявлении об увеличении оснований (т.2 л.д.37-38), в объяснениях (т.2 л.д.50-51), в заявлении от 08.02.2005 (т.4 л.д.123-127), в заявлении (т.2 л.д.74-75), по сумме 100 руб. (п.1.3 решения) - по основаниям, изложенным в заявлении (т.1 л.д.4-8).
Ответчик требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и в письменных пояснениях.
Определением суда от 17.01.2005 судом на основании ст.48 АПК РФ произведена процессуальная замена ответчика в связи с реорганизацией.
Рассмотрев материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, арбитражный суд установил.
Межрайонной инспекцией МНС РФ N 8 по УР г.Ижевск проведена выездная налоговая проверка ООО "Редуктор-Энерго" по вопросам правильности исчисления и перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2001 по 31.04.2004, правильности исчисления единого социального налога за период с 01.01.2001 по 31.12.2003.
Актом выездной налоговой проверки N 13-12/255 от 15.10.2004 выявлено неполное перечисление заявителем сумм НДФЛ, подлежащих перечислению налоговым агентом в размере 576165 руб., неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 4628 руб., непредставление 2 сведений о доходах физических лиц за 2003 год, неуплата единого социального налога в сумме 2355494,98 руб.
ООО "Редуктор-Энерго" на акт выездной налоговой проверки представлены возражения.
После рассмотрения материалов проверки и возражений ООО "Редуктор-Энерго" налоговым органом вынесено решение N 03-43/123/36003 от 11.11.2004 о привлечении заявителя за совершение налоговых правонарушений к налоговой ответственности в виде взыскания налоговых санкций, в том числе: по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату ЕСН в результате занижения налоговой базы в сумме 469013,73 руб., по ст.123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 116158,60 руб., по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговым агентом сведений о доходах физических лиц за 2003 год в сумме 100 руб.
Обществу предложено уплатить единый социальный налог в сумме 2355494,98 руб., пени за несвоевременную уплату ЕСН в сумме 961971,03 руб., пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 205127,21 руб., перечислить удержанный с работников НДФЛ в сумме 576165 руб.
Несогласие заявителя с вынесенным решением в оспариваемой части послужило основанием для обращения налогового органа с заявлением в арбитражный суд.
В обоснование заявленных требований заявитель сослался на следующие обстоятельства.
Решение налогового органа основывается на ряде доказательств, которые носят недопустимый характер. На основании ст.ст.236, 237, 243 НК РФ, ст.ст.56, 57 ТК РФ документами, отражающими размер заработной платы работников - физических лиц, а также размер иных выплат и удержаний с них, являются трудовой договор, заключенный между работником и работодателем, и индивидуальные карточки учета, обязанность ведения которых возложена на работодателя. В трудовых договорах фиксируется размер выплат, являющихся объектом налогообложения. В ходе налогового контроля трудовые договора не истребовались и не исследовались, данные о размере выплат, являющихся объектом налогообложения, по договорам проверяющими в расчетах не использовались. Также не исследовались индивидуальные карточки налогового учета.
Налоговым органом не установлено, сколько фактически и в каком размере выплачивала аналогичная организация-налогоплательщик работнику в связи с достигнутым между ними соглашением в форме трудового договора. Трудовые договора не использовались и не истребовались на аналогичных предприятиях. Следовательно, расчет объекта налогообложения по ЕСН и размера выплат в данном случае налоговым органом не установлены.
У налогового органа отсутствовали основания для применения в ходе налогового контроля определения сумм налога расчетным путем по п.7 ст.31 НК РФ, т.к. документы (трудовые договора), отражающие размер выплат, которые являются объектом налогообложения по каждому работнику, не исследовались и не использовались. Налоговой инспекцией вообще не представлено правового обоснования тех критериев, которыми ответчик руководствовался при выборе аналогичных налогоплательщиков. По мнению заявителя, должны были быть приняты во внимание и использованы такие критерии, как выручка предприятия, финансовый результат и размер выплат, а также фактические обороты предприятия для доказательства возможности производить соответствующие выплаты работникам предприятия.
Книга покупок не является документом, используемым при исчислении и уплате НДФЛ и ЕСН. В связи с чем доводы налоговой инспекции о замене и исправлениях в бухгалтерских документах не должны приниматься во внимание. Кроме того, данные в книгу покупок заносятся согласно счетам-фактурам, по которым при проведении проверки у налогового органа претензий не возникло, их достоверность налоговой инспекцией не оспорена.
Налоговым органом не определена фактическая сумма налога, подлежащая уплате, а также не установлен фактический размер налога, с которого исчисляются штрафные санкции. Налоговый орган ни в ходе проверки, ни в решении не обосновал правомерность применения именно п.1 ст.122 НК РФ, а не п.3 ст.120 НК РФ при определении налоговой базы расчетным путем. Исчисление штрафных санкций с сумм, установленных расчетным путем, т.е. носящих приблизительный характер, является неправомерным.
При привлечении ООО "Редуктор-Энерго" к налоговой ответственности налоговым органом не установлена вина организации в совершении налогового правонарушения. Доказательств наличия вины общества и его должностных лиц налоговым органом ни в акте проверки, ни в решении не представлено. В частности, в каком действии либо бездействии выразилось противоправное деяние должностных лиц организации, ответственных за ее финансово-хозяйственную деятельность, как и не определена форма этой вины в соответствии с п.2 и п.3 ст.110 НК РФ.
В нарушение ст.101.1 и ст.100 НК РФ в решении не указано, учет по каким налогам, с нарушением какого порядка и какой конкретно нормы закона допущен налогоплательщиком и в чем это выразилось конкретно. Также не указаны результаты проверок доводов налогоплательщика. Не указаны документы и иные сведения, на которых налоговый орган основывает свои требования. Указанное нарушение также является основанием для отмены обжалуемого решения.
В данном случае возник спор о юридически значимом факте, а именно велся или нет организацией двойной учет по заработной плате. Налоговым органом данный факт не доказан по следующим основаниям.
На предприятии работает около 100 человек, в том числе и в проверяемом периоде. В то же время ответчиком допрошено только 11 человек, которые по делу дали различные показания, в том числе, что получали заработную плату по одной ведомости либо три раза в месяц по трем ведомостям частями. Данные доказательства недопустимы, поскольку при допросе в качестве свидетелей проверяющими свидетелям не предъявлялись их трудовые договора и не выяснялся вопрос, соответствует ли фактически получаемая сумма денег за выполняемую работу той, которая указана в договоре независимо от того, раз, два или три раза в месяц человек получает зарплату. Ряд свидетелей пояснили, что получали зарплату дважды, т.е. аванс и окончаловку, так как были перебои с наличием денег. Таким образом, несоответствие размера сумм, указанных в договорах и фактически получаемых на руки, не установлено и не доказано.
Налоговым органом не представлено документальных сведений (трудовые договора, приказы о приеме на работу, индивидуальные карточки, ведомости заработной платы), подтверждающих, что заработная плата по предыдущему месту работы в несколько раз превышает уровень заработной платы ООО "Редуктор-Энерго", что свидетельствует о несостоятельности данного довода и его недоказанности.
Ответчиком не указано и не конкретизировано, оплата каких категорий, каких работников и во сколько раз превышает заработную плату руководителя организации. Расчет по данному факту и документальный анализ ответчиком не проводился. Сам факт превышения не является нарушением действующего законодательства. Указанное свидетельствует о несостоятельности данного довода налогового органа.
Факт предложений заработной платы по вакантным должностям зафиксирован на доске объявлений непосредственно в помещении, не имеющем отношение к ООО "Редуктор-Энерго". На данной доске объявлений нет ни одной подписи должностного лица проверяемой организации. Факт зафиксирован только 21.06.2004, т.е. в периоде, не имеющем отношение к проверяемому, а что было и какие предложения имелись в проверяемом периоде, не установлено, нет документального подтверждения, т.е. трудовых договоров, что работодатель с кем-либо из граждан на предлагаемых условиях заключил трудовой договор.
Сведения в Ижевский Государственный Центр занятости представлены только по гр.Фадееву, чье заявление явилось поводом к проверке. Заявление родилось в силу того, что он остался недовольным своим сокращением, и, соответственно, к его показаниям следует относиться крайне критически. По остальным работникам какие-либо сведения не подавались, и судить по одному человеку о состоянии бухучета на предприятии в целом является полным абсурдом. Более того, сведения, указанные в справке, не соответствуют тем, которые содержатся в бухгалтерском учете по Фадееву.
Ссылки на установление реальных ведомостей, расположенных в файлах на системных блоках, несостоятельны. Реальные ведомости расчета заработной платы налоговым органом в расчетах не использовались. Налоговым органом установлен факт принадлежности системных блоков частному лицу, а не ООО "Редуктор-Энерго". Из заключений технического исследования не следует, что в ходе исследования производилось распечатывание на бумажные носители и вообще установлены файлы с названиями, которые значатся на бумажных носителях. Указанное свидетельствует о том, что налоговым органом не представлено источника получения приложения N 24. Приложения NN 24-27 заверены работником налогового органа - Красновой О.А., которая не принимала участия в исследовании. Оригиналов приложений NN 24-27 к акту проверки и в суд не представлено. Каких-либо правовых обоснований выбора тех, а не иных файлов налоговым органом не представлено. Привязка к проверяемому периоду носит характер предположения, не устанавливает какого-либо факта. Кроме этого, приложение N 24 к акту проверки не использовалось при расчетах взыскиваемых сумм налогов. При допросе работников предприятия им не предъявлялись указанные ведомости, не выяснялся вопрос, в каком размере ими получалась заработная плата и соответствует ли размер выплат указанному в трудовом договоре.
Налоговым органом не представлено доказательств причинно-следственной связи между выдачей денежных средств в подотчет Пировских А.Г. и тем, что именно эти деньги пошли на выплату заработной платы. Доказательств того, что Пировских А.Г. их не потратил на приобретение материалов и т.п., т.е. на цели выдачи денег в подотчет, нет.
Налоговым органом не представлено доказательств того, что НДФЛ в размере 576165 руб. был фактически удержан организацией с работников, как и не представлено доказательств того, в каком размере, помимо выплат по трудовым договорам, работники получили.
Доказательства, представленные налоговым органом, нельзя признать допустимыми и использовать для установления какого-либо факта. Все доводы налогового органа не отвечают требованиям доказательств, изложенных в гл.14 НК РФ и гл.7 АПК РФ и порядку их получения. Заключение технического исследования от 09.07.2004 не имеет отношения к проведению мероприятий налогового контроля в отношении ООО "Редуктор-Энерго", т.к. указанное мероприятие проводилось в рамках уголовного судопроизводства, а не налогового контроля. Ссылка налоговой инспекции на ст.95 НК РФ необоснованна, т.к. не представлено доказательств договорной основы привлечения какого-либо эксперта либо постановления должностного лица налогового органа о назначении экспертизы. Протокол обследования помещений, сооружений, участков местности и транспортных средств от 08.07.2004 (приложение N 22 к акту проверки) не отвечает требованиям ст.92 НК РФ, поскольку обследование проведено в рамках Законов РФ "О милиции" и "Об оперативно-розыскной деятельности", а не в рамках мероприятий налогового контроля. Черновые записи, произведенные налоговым инспектором Красновой О.А. (приложение N 28 к акту проверки) не соответствуют требованиям ст.ст.92, 93, 94 НК и ст.64 АПК РФ.
В части привлечения ООО "Редуктор-Энерго" к налоговой ответственности по п.1 ст.126 НК РФ заявитель пояснил, что предприятие в отношении индивидуальных предпринимателей не является налоговым агентом и сведения об их доходах в налоговый орган подавать не обязано. Налоговый орган в акте и в решении не оспаривает того, что Григорьева и Марданшина осуществляют деятельность в качестве частных нотариусов, а согласно п.2 ст.11 НК РФ закон приравнивает частных нотариусов к индивидуальным предпринимателям.
Статьями 31, 87, 89 Налогового кодекса РФ не предоставлено право заместителю руководителя налоговой инспекции производить приостановление выездных налоговых проверок, срок проведения которых может быть продлен в соответствии со ст.89 НК РФ и лишь при наличии оснований, предусмотренных данной статьей. Глава 14 НК РФ, предусматривая сроки и порядок проведения выездных налоговых проверок, не содержит положений, предоставляющих налоговому органу право на приостановление выездных налоговых проверок. Указанный факт также является основанием для отмены обжалуемого решения.
Таким образом, налоговым органом не представлено каких-либо доказательств, доводов о недобросовестности общества, презумпция невиновности общества не опровергнута. Все выводы сделаны на основе догадок и предположений, без представления доказательств вины организации и ее должностных лиц в совершении налоговых правонарушений, так и в целом без представления доказательств наличия составов налоговых правонарушений.
Возражая против заявленных требований, ответчик сослался на следующие обстоятельства.
На ООО "Редуктор-Энерго" в течение проверяемого периода велся двойной учет по заработной плате.
Согласно ст.90 НК РФ ответчиком допрошены в качестве свидетелей 11 работников организации, которые дали показания, в том числе, что получали заработную плату ежемесячно, два раза в виде аванса и окончательных; при получении заработной платы работники расписывались в двух ведомостях; в одной ведомости отражались оклад и уральские, в другой ведомости - "неофициальной" - отражались премиальные по контракту с учетом уральского коэффициента, для рабочих - соответствующие доплаты, надбавки.
Размер заработной платы, получаемой по "неофициальной" ведомости, превышал размер заработной платы, получаемой по официальной ведомости. В расчетно-платежных документах по заработной плате, представленных к проверке, заработная плата начислялась только по окладу (часовой ставке) с применением уральского коэффициента, доплаты работникам не начислялись. Размер заработной платы, фактически получаемой работниками, превышает заработную плату, отраженную в расчетно-платежных ведомостях, в 2,6-3,43 раза. В нарушение ст.136 Трудового кодекса РФ при выплате зарплаты работодателем расчетные листки не выдавались.
Для определенных работников, поступивших на работу в 2001-2003 годах из других организаций, уровень средней заработной платы по предыдущему месту работы в несколько раз превышает уровень заработной платы, начисленной в ООО "Редуктор-Энерго". Оплата отдельных категорий работающих (пенсионеров), в частности кладовщика, в несколько раз превышает заработную плату руководителя организации.
18.06.2004 был проведен осмотр помещения отдела кадров, где на доске объявлений был представлен список вакансий организации с указанием размера заработной платы. При этом выяснено, что размер заработной платы, предложенный по вакантным должностям, не соответствует уровню оплаты труда в организации, отраженной в отчетности, представляемой налоговому органу.
Согласно сведениям, представленным ООО "Редуктор-Энерго" в Ижевский Государственный Центр занятости населения в связи с сокращением штата и увольнением работника Фадеева Н.И., заработная плата указанного работника составляла в 2003 году 6500 руб. (приложение N 21 акта). Эту же сумму Фадеев Н.И. получал в течение трех месяцев в качестве выходного пособия (протокол допроса N 2). По данным же организации в марте, апреле, мае заработная плата Фадеева Н.И. составляла 3450 руб.
В ходе проверки на основании постановления МВД УР от 07.07.2004 о проведении обследования помещения ООО "Редуктор-Энерго" были изъяты два системных блока, на которых были восстановлены удаленные файлы с содержанием реальных ведомостей расчета заработной платы. Данные ведомости в распечатанном виде приведены в приложении N 24 к акту. В указанных ведомостях произведен реальный расчет заработной платы в ООО "Редуктор-Энерго" с начислением премиальных, надбавок, бригадирских, вечерних и т.д. Кроме того, помимо указанных файлов на компьютере находились файлы, которые в распечатанном виде представлялись ООО "Редуктор-Энерго" в ходе проверки: ведомости учета з/п, налоговые карточки, табеля учета рабочего времени, оборотно-сальдовые ведомости. Указанное обстоятельство свидетельствует о том, что информация, находящаяся на жестких дисках системных блоков*.
________________
* Текст соответствует оригиналу. - Примечание "КОДЕКС".
При проверке первичных документов, а именно кассовой книги и приходно-расходных ордеров, установлено, что регулярно один раз в месяц при получении денежных средств с расчетного счета в кассу организации часть данной суммы выдавалась на заработную плату по ведомости, а другая, иногда более значительная, выдавалась под отчет Пировских А.Г. 25 мая 2004 года, в день начала проверки, организацией к проверке первоначально были представлены все документы, а именно авансовые отчеты за весь период, в том числе авансовые отчеты Пировских А.Г. Налоговым инспектором Красновой О.А. был составлен список документов, который содержал дату, номер первичного документа, суммы, указанные в первичных документах, наименование организации, ИНН и другие сведения по взаимоотношениям с вышеуказанными организациями, аналогичный список был составлен инспектором Шелковой Т.В. в ходе проверки с 10 по 17 июня 2004 года. 18 июня 2004 года было обнаружено, что указанные документы отсутствуют, авансовые отчеты Пировских А.Г. из коробки с документами организацией были изъяты. ООО "Редуктор-Энерго" выставлено требование о предоставлении документов согласно составленному ранее списку. Вместо указанных в требовании от 18.06.2004 документов организация представила заверенные копии иных документов, согласно которым хозяйственная деятельность организации осуществлялась уже с иными организациями. По организациям, отраженным в авансовых отчетах Пировских А.Г., сделаны запросы-требования. При проведении встречных налоговых проверок, а также согласно данным о движении денежных средств по расчетному счету общества налоговым органом установлено, что ООО "Редуктор-Энерго" приобретал материальные ценности несуществующих организаций. При этом на суммы, оформленные на Пировских А.Г., как взятые в под отчет, оформлены счета-фактуры, приходные и расходные накладные от несуществующей организации. Согласно допросу свидетеля Пировских А.Г. от 06.07.2004, фактически оплату за приобретенный товар производил бухгалтер после того, как в бухгалтерию сдавались счета на оплату. Пировских А.Г. только по доверенности получал данный товар. Авансовые отчеты им не составлялись, а, следовательно, и не были получены под отчет денежные средства. Таким образом, организацией ежемесячно в день выдачи заработной платы с расчетного счета снимались денежные средства, которые фактически не оприходовались в кассу организации, о чем дополнительно свидетельствует проведенная в ходе проверки инвентаризация денежных средств в кассе организации. Данные суммы целиком шли на выплату заработной платы и не выдавались под отчет Пировских А.Г.
