О применении Международных стандартов финансовой отчетности

Исполнение обязанности по аудиту консолидированной финансовой отчетности в случае раскрытия ее с изъятием отдельных сведений

_______________

О раскрытии консолидированной финансовой отчетности с изъятием отдельных сведений см. ОП 18-2023.

1. В соответствии со статьей 5 Федерального закона "О консолидированной финансовой отчетности" (далее - Федеральный закон N 208-ФЗ) годовая консолидированная финансовая отчетность организации подлежит обязательному аудиту. Аудиторское заключение о консолидированной финансовой отчетности представляется и раскрывается вместе с этой отчетностью. При этом согласно части 8 статьи 7 Федерального закона N 208-ФЗ консолидированная финансовая отчетность организации, содержащая сведения, составляющие государственную тайну, и (или) сведения, определенные Правительством Российской Федерации (далее - "чувствительная" информация), раскрывается в части, не содержащей указанных сведений.

_______________

А также финансовая отчетность организаций, не создающих группу.

Особенности регулирования вопроса раскрытия консолидированной финансовой отчетности кредитными и некредитными финансовыми организациями установлены решениями Совета директоров Банка России соответственно от 29 декабря и 23 декабря 2022 г.

2. В случаях, указанных в части 8 статьи 7 Федерального закона N 208-ФЗ, организация, обязанная составлять консолидированную финансовую отчетность в силу части 1 статьи 2 этого Федерального закона, организация, обязанная составлять, и (или) представлять, и (или) раскрывать консолидированную финансовую отчетность в силу иных федеральных законов, а также организация, учредительными документами которой предусмотрены представление и (или) раскрытие консолидированной финансовой отчетности, не освобождены от обязанности обеспечить проведение аудита консолидированной финансовой отчетности, содержащей, среди прочего, сведения, составляющие государственную тайну, и (или) "чувствительную" информацию (далее - полная консолидированная финансовая отчетность).

2.1. Исходя из Международного стандарта аудита 700 (пересмотренный) "Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности" (далее - МСА 700 (пересмотренный), к аудиторскому заключению о полной консолидированной финансовой отчетности должна прилагаться именно эта проаудированная отчетность.

_______________

Здесь и далее указаны международные стандарты аудита, введенные в действие для применения в Российской Федерации приказами Минфина России от 9 января 2019 г. N 2н, от 30 декабря 2020 г. N 335н, от 27 октября 2021 г. N 163н, от 9 ноября 2021 г. N 172н.

Поскольку МСФО реализуют "концепцию достоверного представления", аудиторское заключение о полной консолидированной финансовой отчетности, составленное в соответствии с МСА 700 (пересмотренный), содержит мнение о достоверности этой отчетности в целом, предполагающее, в том числе полноту раскрытой информации. Следовательно, исходя из Федерального закона "Об аудиторской деятельности" и МСА 700 (пересмотренный):

а) к аудиторскому заключению о полной консолидированной финансовой отчетности не может быть приложена консолидированная финансовая отчетность с изъятием отдельных сведений, в том числе раскрываемая консолидированная финансовая отчетность;

_______________

О раскрываемой консолидированной финансовой отчетности см. ОП 18-2023.

б) аудиторское заключение о полной консолидированной финансовой отчетности не может быть приложено к консолидированной финансовой отчетности с изъятием отдельных сведений, в том числе раскрываемой консолидированной финансовой отчетности.

2.2. Если аудиторской организации становится известно о факте раскрытия организацией консолидированной финансовой отчетности с изъятием отдельных сведений вместе с аудиторским заключением о полной консолидированной финансовой отчетности, аудиторской организации необходимо провести оценку влияния изъятых сведений на полную консолидированную финансовую отчетность и на аудиторское заключение о ней. При необходимости аудиторская организация должна также выполнить дополнительные процедуры, предусмотренные Международным стандартом аудита 560 "События после отчетной даты" (раздел "Факты, которые стали известны аудитору после выпуска финансовой отчетности"), в том числе обсудить факт изъятия сведений с руководством аудируемого лица и, если уместно, с лицами, отвечающими за корпоративное управление. Кроме того, аудиторская организация должна установить, требуется ли внести изменения в консолидированную финансовую отчетность с изъятием отдельных сведений либо в аудиторское заключение о полной консолидированной финансовой отчетности.

Аудиторская организация также обязана предпринять надлежащие действия для того, чтобы не допустить ненадлежащего использования аудиторского заключения о полной консолидированной финансовой отчетности. Ненадлежащее использование аудиторского заключения о полной консолидированной финансовой отчетности включает раскрытие его вместе с консолидированной финансовой отчетностью с изъятием отдельных сведений, если такое изъятие оказывает существенное влияние на полную консолидированную финансовую отчетность и аудиторское заключение о ней. В этой ситуации надлежащим действием аудиторской организации может стать требование удалить аудиторское заключение о полной консолидированной финансовой отчетности из раскрытия консолидированной финансовой отчетностью с изъятием отдельных сведений.

Особенности аудита раскрываемой консолидированной финансовой отчетности

3. Исходя из взаимосвязанных положений статей 5 и 7 Федерального закона N 208-ФЗ, в случае, когда в силу Федерального закона N 208-ФЗ или иного федерального закона организация раскрывает консолидированную финансовую отчетность с изъятием отдельных сведений (раскрываемая консолидированная финансовая отчетность - см. ОП 18-2023), такое раскрытие должно сопровождаться раскрытием аудиторского заключения о раскрываемой консолидированной финансовой отчетности. Иными словами, в этом случае аудиту подлежит не только полная консолидированная финансовая отчетность, содержащая сведения, составляющие государственную тайну, и (или) "чувствительную" информацию, но и раскрываемая консолидированная финансовая отчетность.

При этом, как указано в пункте 2.1 настоящего документа, исходя из МСА 700 (пересмотренный), к раскрываемой консолидированной финансовой отчетности, не может быть приложено аудиторское заключение о полной консолидированной финансовой отчетности.

4. В случае, когда раскрываемая консолидированная финансовая отчетность может быть охарактеризована как обобщенная консолидированная финансовая отчетность в смысле Международного стандарта аудита 810 (пересмотренный) "Задания по предоставлению заключения об обобщенной финансовой отчетности" (далее - МСА 810 (пересмотренный), проверка такой отчетности проводится в соответствии с этим стандартом. При этом согласно пункту 5 МСА 810 (пересмотренный) аудиторская организация может принять задание по предоставлению заключения об обобщенной консолидированной финансовой отчетности только в том случае, если проводила аудит полной консолидированной финансовой отчетности аудируемого лица, на основе которой составлена обобщенная консолидированная финансовая отчетность.

При проведении аудита обобщенной консолидированной финансовой отчетности аудиторская организация должна обратить особое внимание на:

а) критерии подготовки обобщенной консолидированной финансовой отчетности (пункт 6 (а) МСА 810 (пересмотренный));

б) доступность проаудированной полной консолидированной финансовой отчетности предполагаемым пользователям обобщенной консолидированной финансовой отчетности (подпункт (ii) пункт 6 (b) МСА 810 (пересмотренный)). Если законом или нормативным актом не предусмотрено обязательное предоставление проаудированной консолидированной финансовой отчетности предполагаемым пользователям обобщенной консолидированной финансовой отчетности и установлены критерии подготовки обобщенной консолидированной финансовой отчетности, аудиторская организация должна удостовериться, что в обобщенную консолидированную финансовую отчетность включено описание такого закона или нормативного акта.

5. В случаях, отличных от указанного в пункте 4 настоящего документа, проверка раскрываемой консолидированной финансовой отчетности проводится в соответствии с Международным стандартом аудита 800 (пересмотренный) "Особенности аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией специального назначения" (далее - МСА 800 (пересмотренный). При этом особое внимание должно быть обращено на:

а) определение корректности, полноты и достаточности отражения вопросов, предусмотренных пунктами 3.2.1 и 3.2.2 ОП 18-2023, в раскрываемой консолидированной финансовой отчетности;

б) оценку приемлемости и корректности принятого руководством аудируемого лица подхода к определению "чувствительной" информации, имея в виду, что этот подход не имеет цели ввести в заблуждение предполагаемых пользователей раскрываемой консолидированной финансовой отчетности и в тоже время не наносит ущерб аудируемому лицу и (или) его контрагентам;

в) обязанность аудиторской организации включить в аудиторское заключение о раскрываемой консолидированной финансовой отчетности раздел "Важные обстоятельства", в котором привлечь внимание пользователей к тому, что эта финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией специального назначения и, следовательно, может быть непригодна для использования в каких-либо иных целях. Например, раздел "Важные обстоятельства" аудиторского заключения о раскрываемой консолидированной финансовой отчетности может содержать следующий текст:

"Важные обстоятельства