А27-6735/2011 от 27 февраля 2012

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 27 февраля 2012 года Дело N А27-6735/2011

Постановление изготовлено в полном объеме 27 февраля 2012 года

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Мартыновой С.А.

Поликарпова Е.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области и открытого акционерного общества «Шахта «Большевик» на решение от 15.07.2011 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Мишина И.В.) и постановление от 31.10.2011 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Колупаева Л.А., Журавлева В.А., Усанина Н.А.) по делу № А27-6735/2011 по заявлению открытого акционерного общества «Шахта «Большевик» (ИНН 4218003374; 654235, г. Новокузнецк, улица Центральная, 27) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области (ИНН 4216003097, ОГРН 1044217029834; 654041, Кемеровская обл., Новокузнецкий р-н, г. Новокузнецк, ул. Кутузова, 35) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители сторон:

от открытого акционерного общества «Шахта «Большевик» - Галков Е.В. по доверенности от 26.12.2011, Бараненко Н.В. по доверенности от 26.12.2011,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области - Пронякина Е.Ю. по доверенности от 07.02.2012, Нагайчук И.Ю. по доверенности от 09.02.2012, Пальянова С.С. по доверенности от 20.01.2012.

Суд установил:

открытое акционерное общество «Шахта «Большевик» (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 21.03.2011 № 6 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 049 529 руб. (в том числе за 2008 год - 3 725 572 руб., за 2009 год - 3 323 957 руб.), соответствующих сумм пени, взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 1 409 905, 80 руб.; доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 15 252 853 руб. (в том числе за 2008 год - 12 266 589 руб., за 2009 год - 2 986 264 руб.), пени в сумме 969 388, 73 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 3 050 571 руб.

Решением от 15.07.2011 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 31.10.2011 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить и вынести новое решение.

Жалоба мотивирована следующим:

а) относительно правомерности доначисления (предложения уплатить) налога на прибыль:

- суды, делая вывод о том, что момент возникновения права на начисление амортизации связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект недвижимости и документальным подтверждением данного факта, а только с моментом ввода объекта в эксплуатацию, необоснованно не учли положения пункта 1 статьи 256 НК РФ, пункта 1 статьи 4 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», пункта 8 статьи 258 НК РФ (до 31.12.2008, после - пункта 11 статьи 258 НК РФ; далее по тексту - пункт 8 статьи 258 НК РФ), статьи 259 НК РФ, статей 130, 131, 219 Гражданского кодекса Российской Федерации;

- суды необоснованно отвергли довод Инспекции о том, что постановление президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2007 № 829/07 по делу №А56-46704/2005 не относится к спорным правоотношениям, так как содержит разъяснения о моменте возникновения права на применение налогового вычета по НДС;

- довод Инспекции о том, что амортизация начисляется при соблюдении двух условий: ввода основного средства в эксплуатацию и подтверждения подачи документов на государственную регистрацию, также поддерживается письмами Минфина России;

б) относительно правомерности доначисления (предложения уплатить) НДПИ:

- суды пришли к правильному выводу о том, что в спорном периоде Общество неправомерно исключило из налоговой базы по НДПИ общешахтные потери и потери у геологических нарушений, в то же время судами неправильно применены нормы материального права. Судами не учтены положения статьи 80 НК РФ, поскольку именно налоговая декларация служит основанием для исчисления и уплаты налога. В представленной уточненной налоговой декларации налоговая база по НДПИ отражена без учета спорных потерь, что судами признано неправомерным, соответственно налогоплательщик обязан исчислить и уплатить налог в бюджет;

- судами сделан неправомерный вывод о том, что у Общества не возникло обязанности уплатить в бюджет оспариваемые суммы НДПИ, поскольку в первоначально представленных декларациях за периоды 2008, 2009 годов общешахтные потери и потери у геологических нарушений при определении налоговой базы были учтены; исходя из этого суды ошибочно указали, что представление уточненных налоговых деклараций по ранее уплаченному в бюджет НДПИ не повлекло за собой неуплату данного налога за проверяемые периоды;

- Обществу была возвращена, а также зачтена в счёт уплаты иной задолженности сумма налога, возникшая в результате неправомерного исключения из налоговой базы количества общешахтных потерь и потерь у геологических нарушений; в итоге сумма налога, которая должна быть налогоплательщиком перечислена в бюджетную систему, в последней отсутствует, что свидетельствует о наличии задолженности Общества перед бюджетом в соответствующей части;

- в рамках настоящего дела Обществом не заявлялись доводы относительно отсутствия задолженности перед бюджетом, в связи с чем при рассмотрении дела в суде первой инстанции Инспекция была лишена возможности представить мотивированные возражения, то есть суд в нарушение принципа состязательности сторон удовлетворил требование Общества по тому основанию, которое им не заявлялось;

- суд апелляционной инстанции безосновательно отклонил ходатайство Инспекции о приобщении к материалам дела документов, свидетельствующих об отсутствии переплаты у Общества (справки о проведенной выездной налоговой проверке, заявления налогоплательщика о проведении зачета и решения налогового органа о произведенном зачете, справки о состоянии расчетов на дату уплаты налога). Ходатайство было обосновано тем, что вопрос о наличии переплаты (недоимки) в суде первой инстанции не рассматривался, у Инспекции не было оснований считать необходимым представление этих документов суду в отсутствие соответствующих доводов налогоплательщика.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы Инспекции согласно отзыву; поддерживает выводы судов, не представило возражений относительно довода налогового органа, что при рассмотрении дела в суде Обществом не заявлялись доводы относительно отсутствия задолженности по НДПИ.

Не согласившись с выводами судов, изложенными в мотивировочной части решения (постановления), Общество обратилось с кассационной жалобой, указав на нарушение судами норм материального права, просит изменить принятые по делу судебные акты путем исключения из их мотивировочной части выводов о том, что Общество неправомерно исключило из налоговой базы по НДПИ общешахтные потери и потери у геологических нарушений. Жалоба мотивирована тем, что из анализа определений общешахтных потерь и потерь у геологических нарушений следует, что данные потери остаются в недрах и не уменьшают общие запасы полезного ископаемого, в связи с чем не могут рассматриваться в качестве фактических потерь и не должны учитываться при формировании налоговой базы. Данный довод, по мнению Общества, согласуется с позициями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 07.06.2011 № ВАС-2589/11, Минфина России, изложенной в письме от 21.11.2005 № 03-07-01-02/61.

Инспекция возражает против удовлетворения кассационной жалобы Общества согласно отзыву; указывает, что выводы судов также поддерживаются Минфином России (письмо № 03-06-06/01/31 от 21.12.2011); нарушений в единообразии практики судами не допущено, поскольку при рассмотрении настоящего дела налоговым органом были представлены доказательства об утрате подходов и о невозможности дальнейшей отработки соответствующих запасов.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт и принято решение от 21.03.2011 № 6 о привлечении Общества к налоговой ответственности, в том числе: по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату налога на прибыль в сумме 1 409 905, 80 руб.; доначислении налога на прибыль в сумме 7 049 529 руб. (в том числе за 2008 год - 3 725 572 руб., за 2009 год - 3 323 957 руб.), соответствующих сумм пени; о взыскании штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДПИ в сумме 3 050 571 руб., о доначислении НДПИ в сумме 15 252 853 руб. (в том числе за 2008 год - 12 266 589 руб., за 2009 год - 2 986 264 руб.), пени в размере 969 388, 73 руб.

Частично не согласившись с указанным решением Инспекции, Общество обжаловало его в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области, решением которого от 06.05.2011 № 302 жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 21.03.2011 № 6 - без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

В судебном заседании, назначенном на 16.02.2012, суд в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявил перерыв.

22.02.2012 в 9 часов 40 мин судебное заседание было продолжено.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб, отзывов, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Относительно правомерности доначисления (предложения уплатить) налога на прибыль, соответствующих пени, санкций.

Основанием для вывода налогового органа о занижении налогоплательщиком в 2008-2009 годах налога на прибыль на сумму 7 049 529 руб. послужил установленный Инспекцией в ходе проверки факт неправомерного, по мнению налогового органа, включения Обществом в названном периоде в состав расходов сумм начисленной амортизации по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию права собственности на указанное имущество.

Суды удовлетворили требования налогоплательщика, ссылаясь на положения статей 247, 252, 253, 256, 258 НК РФ, постановление президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2007 № 829/07; указали, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию вне зависимости от факта подачи документов на государственную регистрацию прав на объект недвижимого имущества. При этом был отклонен довод Инспекции, что постановление президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2007 № 829/07 не относится к рассматриваемым правоотношениям, поскольку оно содержит разъяснения о моменте возникновения права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы судов основаны на неверном толковании следующих норм главы 25 НК РФ.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Следовательно, для признания имущества амортизируемым (с учетом ограничений по сроку полезного использования и размеру первоначальной стоимости) необходимо одновременное наличие 2-х признаков:

- имущество находится у налогоплательщика на праве собственности;

- имущество используются налогоплательщиком для извлечения дохода.

Отсутствие какого-либо из признаков не дает оснований относить имущество к амортизируемому (то есть, не дает оснований уменьшать налогооблагаемую прибыль на суммы необоснованно начисленной амортизации).

Согласно пункту 8 статьи 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Согласно пункту 2 статьи 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном главой 25 НК РФ. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации (в редакции Федерального закона № 224-ФЗ от 26.11.2008).

Согласно пункту 2 статьи 259 НК РФ (до 31.12.2008, после - пункт 4 статьи 259 НК РФ, далее по тексту - пункт 2 статьи 259 НК РФ) начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из анализа статей 256, 258, 259 НК РФ следует, что до включения в состав соответствующей амортизационной группы имущество не может амортизироваться, даже если оно уже введено в эксплуатацию. Поэтому для начала начисления амортизации по основному средству, право собственности на которое подлежит государственной регистрации, необходимо выполнение двух условий: включение данного основного средства в амортизационную группу (наличие документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав), а также его ввод в эксплуатацию. Таким образом, по объектам недвижимости, которые не зарегистрированы, но введены в эксплуатацию, начисление амортизации следует производить с момента подачи документов на государственную регистрацию.

Следовательно, наличие первого признака амортизируемого имущества (нахождение на праве собственности) в целях главы 25 НК РФ подтверждается подачей документов на регистрацию права собственности.

Ссылка судов на постановление президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2007 № 829/07 не может быть признана обоснованной. Как разъяснено в данном постановлении:

«Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Положениями пункта 5 статьи 172 НК РФ в редакции Федерального закона 29.05.2002 № 57-ФЗ, действовавшей в период возникновения спора, установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренных в абзаце 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 НК РФ».

Исходя из пункта 2 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Таким образом: - положения статьи 172 НК РФ не связывали право на налоговый вычет с отнесением имущества в состав амортизируемого; - в силу прямого указания в статье 172 НК РФ из пункта 2 статьи 259 НК РФ в целях определения периода применения вычетов по НДС была использована только дата, - 1-ое число месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию.

Поэтому из содержания названных правовых норм следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту завершенного капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект, которая необходима для отнесения имущества к амортизируемому, и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию (для того, чтобы определить первое число месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (пункт 2 статьи 259 НК РФ).

Пункт 8 статьи 258 НК РФ устанавливает одно из условий отнесения имущества в состав амортизируемого, а не иной срок начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

То обстоятельство, что в постановлении президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2007 № 829/07 положения пункта 8 статьи 258 НК РФ были приведены не в полном объеме, не означает, что амортизация может быть начислена по имуществу, которое в силу норм главы 25 НК РФ не может быть отнесено к амортизируемому.

Правило, согласно которому, если в отношении основного средства действующим законодательством установлена обязанность по государственной регистрации права, то по такому объекту амортизация начинает начисляться после ввода его в эксплуатацию и подачи документов на регистрацию указанных прав, также подтверждается письмами Минфина России от 04.03.2011 № 03-03-06/1/116, от 31.12.2010 № 03-03-06/1/817, от 14.02.2011 № 03-03-06/1/96, от 20.09.2010 № 03-03-06/1/598, от 13.10.2009 № 03-03-06/1/658, от 27.08.2010 № 03-03-06/1/570, от 29.07.2010 № 03-03-06/1/492, от 07.12.2009 № 03-03-06/2/231, от 15.09.2009 № 03-03-06/2/170, от 10.11.2009 № 03-03-06/1/734, от 13.10.2009 № 03-03-06/1/658, от 11.01.2005 № 03-03-01-04/1/1.