По общему правилу, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ).
Перечень операций, которые в целях налогообложения не признаются реализацией товаров, работ или услуг, установлен пунктом 3 статьи 39 НК РФ.
Как разъяснил Минфин России в Письме от 14.10.2009 N 03-03-06/1/662, осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики), не признается реализацией товаров, работ или услуг.
Таким образом, разница между оценкой суммы займа, выраженной в условных единицах, в российских рублях на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на дату возврата денежных средств кредитору не является доходом (расходом) в виде суммовых разниц, предусмотренным пунктом 11.1 статьи 250 и подпунктом 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ.
Аналогичная позиция изложена в Письме Управления ФНС РФ по г.Москве от 22.12.2010 N 16-15/134822@.
В Письме от 28.01.2011 N 03-03-06/1/32 Минфин России указал, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).
При этом реализация оплаченной доли общества, ранее выкупленной этим обществом, по мнению Минфина России, не может рассматриваться в качестве операции по внесению имущества в уставный капитал этого общества.
Согласно подпункту 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
Таким образом, доход общества от реализации ранее выкупленной у участника доли в уставном капитале определяется в порядке, установленном статьей 268 НК РФ.
В Письме от 26.01.2011 N 03-03-06/1/27 Минфин России отметил, что передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками не признается реализацией товаров, работ или услуг.
Учитывая, что выходящему из общества с ограниченной ответственностью участнику передается основное средство, стоимость которого превышает первоначальный взнос участника, положение подпункта 5 пункта 3 статьи 39 НК РФ не может быть применено.
В Письме от 19.01.2011 N 03-11-06/2/04 финансовое ведомство отметило, что перечень операций, которые в целях налогообложения не признаются реализацией товаров, работ или услуг, установленный пунктом 3 статьи 39 НК РФ, не включает операции по оказанию платных образовательных услуг.
Перечень доходов, предусмотренный статьей 251 НК РФ, также не содержит такого вида доходов, как доход от оказания платных образовательных услуг.
Исходя из этого доход, полученный негосударственным образовательным учреждением от реализации платных образовательных услуг, учитывается при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
"Внимание!"
В пункте 3 статьи 249 НК РФ имеются в виду статьи 290, 293, 295, 298, 302, 303 НК РФ, устанавливающие отдельные особенности определения доходов в отношении банков, страховых организаций (страховщиков), негосударственных пенсионных фондов, профессиональных участников рынка ценных бумаг, статья 294_1 НК РФ - в отношении страховых организаций, а также статьи 306 - 309 НК РФ - в отношении иностранных организаций.
Кроме того, особенности определения:
- доходов, полученных от долевого участия в других организациях, определяются статьей 275 НК РФ;
- доходов, полученных участниками договора доверительного управления имуществом, определяются статьей 276 НК РФ;
- доходов, полученных при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда), определяются статьей 277 НК РФ;
- доходов, полученных участниками договора простого товарищества, определяются статьей 278 НК РФ;
- доходов, полученных при уступке (переуступке) права требования, определяются статьей 279 НК РФ;
- доходов, полученных по операциям с ценными бумагами, определяются статьей 280 НК РФ;
- доходов, полученных по операциям с государственными и муниципальными ценными бумагами, определяются статьей 281 НК РФ;
- доходов, полученных по сделкам РЕПО с ценными бумагами, определяются статьей 282 НК РФ;
- доходов, полученных по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, определяются статьями 301 - 305 НК РФ.
Следует также отметить, что, по мнению финансового ведомства, реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. В случае если строительство объекта осуществляется подрядными организациями без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика, передача застройщиком в установленном порядке на баланс инвестора части объекта, законченного капитальным строительством, операцией по реализации товара или строительно-монтажных работ, по нашему мнению, не является. При этом услуги по организации строительства объекта, оказываемые застройщиком инвесторам, являются выручкой от реализации услуг и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке. Данная позиция изложена в Письме Минфина России от 27.10.2011 N 03-03-06/1/695.
Целесообразно также отметить позицию налогового органа относительно векселей. Так, в Письме Управления ФНС РФ по г.Москве от 01.02.2011 N 16-15/009021@ указано, что предъявление векселя к оплате означает прекращение заемного обязательства, вексель как ценная бумага при его погашении перестает существовать. Таким образом, при погашении векселя отсутствует основной признак реализации - переход права собственности на передаваемую ценную бумагу, поскольку векселедатель, получивший вексель, не приобретает на него никаких прав, у него лишь возникает обязанность расплатиться по этому векселю. Таким образом, вексель имеет двойственную природу: это ценная бумага и средство платежа. Если вексель используется исключительно как средство платежа (для осуществления расчетов с контрагентами), выбытие векселя в этом случае не является реализацией ценной бумаги.
В Письме от 25.11.2008 N 03-11-04/2/177 финансовое ведомство отметило, что поскольку суммы, перечисленные с депозитного счета на расчетный счет организации, не являются доходом от реализации в рамках статьи 249 НК РФ, то такие суммы не учитываются при определении налоговой базы организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения. Доходы в виде процентов, полученные от размещения временно свободных денежных средств на депозитные счета в банках, подлежат налогообложению налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Указанная позиция изложена в Письме Минфина РФ от 25.11.2008 N 03-11-04/2/177.