Комментарий к главе 26_1 "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)" Налогового кодекса Российской Федерации (постатейный)

Комментарий к статье 346_2 НК РФ


В соответствии с пунктом 2 статьи 346_2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов.

Указанной статьей НК РФ не предусматривается учитывать доходы от реализации продукции, произведенной на давальческих началах сторонней организацией, в составе доходов от реализации сельскохозяйственной продукции при определении статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя.

Поэтому при определении статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя для целей исчисления вышеуказанных налогов, а также единого сельскохозяйственного налога, доходы от реализации продукции, произведенной на давальческих началах, в составе доходов от реализации сельскохозяйственной продукции не должны учитываться (письмо Минфина России от 31.01.2008 N 03-11-03/2).

Нормы главы 26_1 НК РФ не содержат условия обязательного осуществления сельскохозяйственными товаропроизводителями последующей переработки произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной рыбы для применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Поэтому налогоплательщики, осуществляющие производство сельскохозяйственной продукции, но не занятые ее дальнейшей переработкой, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной рыбы составляет не менее 70%, вправе перейти на уплату ЕСХН в порядке и на условиях, установленных в главе 26_1 НК РФ (письмо Минфина России от 22.04.2009 N 03-11-06/1/14).

Если налогоплательщик ЕСХН является участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), то доходы, распределяемые в пользу налогоплательщика, включаются в состав внереализационных доходов на основании пункта 9 статьи 250 НК РФ и не относятся к доходам от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции (включая продукцию ее первичной переработки), произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства.

При заключении налогоплательщиком договора со сторонней организацией об оказании услуг по предоставлению производственного персонала для переработки сельскохозяйственной продукции налогоплательщика в производственных помещениях и на оборудовании налогоплательщика доходы от реализации указанной продукции первичной переработки сельскохозяйственной продукции, принадлежащей налогоплательщику, могут быть учтены в составе доходов от реализации сельскохозяйственной продукции налогоплательщика (письмо Минфина России от 19.08.2008 N 03-11-04/1/18).

Сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются также рыбохозяйственные организации, являющиеся градо- и поселкообразующими организациями, если:

- в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) за календарный год, предшествующий календарному году, в котором эти организации подают заявление о переходе на уплату ЕСХН, доля дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной из них собственными силами рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов составляет не менее 70%;

- они осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности, или используют их на основании договоров фрахтования (бербоут-чартера и тайм-чартера).

Также признаются сельскохозяйственными товаропроизводителями рыбохозяйственные организации (за исключением градо- и поселкообразующих российских рыбохозяйственных организаций) и индивидуальные предприниматели, если они удовлетворяют следующим условиям:

- средняя численность работников, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, за каждый из двух календарных лет, предшествующих календарному году, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату ЕСХН, не превышает 300 человек;

- в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) за календарный год, предшествующий календарному году, в котором подается заявление о переходе на уплату ЕСХН, доля дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной из них собственными силами рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов составляет не менее 70%.

Согласно пункту 3 статьи 346_2 НК РФ к сельскохозяйственной продукции относятся продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции.

При этом к сельскохозяйственной продукции относятся уловы водных биологических ресурсов, рыбная и иная продукция из водных биологических ресурсов, которые указаны в пунктах 4 и 5 статьи 333_3 НК РФ, а также уловы водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны Российской Федерации в соответствии с международными договорами Российской Федерации в области рыболовства и сохранения водных биологических ресурсов, рыбная и иная произведенная на судах рыбопромыслового флота продукция из водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны Российской Федерации в соответствии с международными договорами Российской Федерации в области рыболовства и сохранения водных биологических ресурсов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346_2 НК РФ порядок отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, устанавливается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 25.07.2006 N 458 утвержден Перечень продукции, относимой к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства (Приложение N 2), в который включена икра замороженная (код классификации 004-93 (ОКДП) - 1512020).

Таким образом, продукция в виде икры относится к рыбной продукции, полученной в результате первичной переработки уловов водных биологических ресурсов, являющихся сельскохозяйственным сырьем собственного производства, и выручка от ее реализации должна учитываться при определении доли дохода от реализации уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной из них собственными силами рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) рыбохозяйственной организации для определения ее права применять систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (письмо Минфина России от 21.09.2009 N 03-11-06/1/42).

В соответствии с Перечень продукции, относимой к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, к продукции первичной переработки относится цельномолочная продукция (код 1520111). Согласно ОК 004-93 к коду 1520111 относится питьевое цельное пастеризованное нормализованное молоко. Организация при определении статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя может учесть в составе доходов от реализации сельскохозяйственной продукции выручку, полученную от реализации пастеризованного молока.

Организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими последующую (промышленную) переработку продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной рыбы, доля дохода от реализации продукции первичной переработки в общем доходе от реализации произведенной ими продукции из этого сырья определяется исходя из соотношения расходов на производство сельскохозяйственной продукции и (или) выращивание рыбы и на ее первичную переработку в общей сумме расходов на производство продукции из указанного сырья и (или) рыбы.

Пример:

Колхоз "Победа" выращивает зерновые культуры, из которых на собственной мельнице производит муку, предназначенную для реализации. В дальнейшем из произведенной муки осуществляется выпечка хлебобулочных изделий. При определении удельного веса доходов от реализации сельскохозяйственной продукции и продукции ее первичной переработки следует суммировать:

- доходы от реализации зерновых культур;

- доходы от реализации продукции первичной переработки в виде муки;

- доходы от реализации продукции первичной переработки (муки) в составе производимых хлебобулочных изделий.

При этом доходы от реализации муки в составе произведенных из нее хлебобулочных изделий определяются исходя из соотношения расходов на производство зерновых культур и их переработку в муку в общей сумме расходов на производство хлебобулочных изделий из произведенных зерновых культур./

При изготовлении из молока собственного производства варенца, кефира, сметаны, ряженки, творога, масла сливочного, простокваши, сыра адыгейского, йогурта, ацидофилина, бифидокса, бифимикса, творожной массы и десерта сливочного, относимых ОКДП к продукции и услугам обрабатывающей промышленности, организация может определить долю дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства в указанном выше порядке (письмо Минфина России от 24.01.2008 N 03-11-04/1/2).