При соблюдении условий статей 346.12 и 346.13 НК РФ упрощенную систему может применять и тот, кто передает право требования, и тот, кто получает. Порядок учета в данной сфере деятельности при упрощенном режиме мало освещается, и ошибки довольно часты. Поговорим, как отражать доходы и расходы обеим сторонам.
Учет у цедента
Основной вопрос - момент признания дохода. Когда он наступает: сразу же при заключении договора цессии или при получении денег от цессионария?
Ответ найдем, вспомнив о кассовом методе, действующем при упрощенной системе (п.1 ст.346.17 НК РФ). Согласно ему доход образуется в день поступления сумм в кассу, на расчетный счет или погашения задолженности иным способом. В момент заключения договора цессии долг не погашается, а только переводится на другое лицо. Таким образом, облагаемый доход у цедента возникнет только после расчета с цессионарием.
Разберемся с величиной дохода. Обычно долг - это одна сумма, а уступают его за другую (меньшую). На какую сумму увеличивать налоговую базу? Обратимся еще раз к пункту 1 статьи 346.17 НК РФ. В нем указано, что доходы отражаются, когда поступают деньги или имущество. Цессионарий перечисляет сумму, установленную договором. Именно ее и нужно включить в доходы.
Небольшой комментарий. Сумма, за которую идут на уступку, меньше самого долга. Однако убыток от реализации права требования нельзя отнести на расходы - в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ нет соответствующей позиции. Правда, для "упрощенцев" это и не важно. При методе начисления, используемом при общем режиме плательщиками налога на прибыль, убыток является расходом и служит для корректировки доходов - ведь в них включают стоимость реализованных товаров или услуг (сумму первоначального долга). При упрощенной же системе облагаются только реальные поступления.
Пример 1
ООО "Плазма", применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, 16 сентября 2008 года реализовало материалы общей стоимостью 260 000 руб. Покупатель их не оплатил, и 20 октября продавец уступил свое право требования ЗАО "Платина". Согласно договору цессии деньги от цессионария в размере 200 000 руб. поступили на расчетный счет цедента 21 октября. Отразим указанные операции в налоговом учете ООО "Плазма".
Ошибки детально разбирались в статье "Договор цессии и “упрощенка”" // Упрощенка, 2006, N 5
Организация продала материалы 16 сентября, но плату за них не получила. По кассовому методу, обязательному при упрощенной системе, доходы учитываются в день получения денег на расчетный счет или в кассу. Поэтому 16 сентября записей в Книге учета доходов и расходов делать не нужно.
Доходы от уступки дебиторской задолженности отражают в день, когда платит цессионарий, и в перечисленной им сумме. Поэтому 21 октября нужно включить в доходы 200 000 руб. А вот убыток, равный 60 000 руб. (260 000 руб. - 200 000 руб.), налоговую базу не уменьшит, так как такого вида расхода нет в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ.
См., например, письмо Минфина России от 17.08.2006 N 03-11-02/180
На первый взгляд, все легко и просто. Но есть одно спорное обстоятельство. Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы на покупку товаров учитываются после оплаты и реализации. Для налогового учета реализация - это переход права собственности (п.1 ст.39 НК РФ). В общем случае право собственности на товары переходит при отгрузке и не зависит от оплаты. Между тем Минфин ввел дополнительное условие: списать покупную стоимость товаров можно лишь после того, как расплатится покупатель. Как это влияет на учет при договоре цессии? Предположим, какие-то товары приобрели за 50 000 руб., а затем перепродали за 80 000 руб. Покупатель не заплатил, и продавец уступил непогашенную задолженность за 70 000 руб. другому лицу. Если следовать Минфину, все 50 000 руб. отнести на расходы нельзя, так как первоначальный долг покупателя погашен не полностью, тогда как 70 000 руб. - безусловный доход. Мы не раз писали, что лишнее условие незаконно. Тем не менее организация, отразившая в расходах покупную стоимость товара до поступления оплаты от покупателя, наверняка будет вынуждена выяснять отношения с налоговой в суде.