БЕСПЛАТНО проверьте актуальность своей документации
с «Кодекс/Техэксперт АССИСТЕНТ»

Ю.М.Лермонтов  

автор
советник налоговой службы II ранга

О составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль

Практические рекомендации налогоплательщику

1. Основные принципы определения расходов для целей налогообложения прибыли.

1.1. Обоснованность расходов.

1.2. Документальное подтверждение, произведенных расходов.

1.3. Направленность расходов на деятельность, связанную с получением доходов.

2. Классификация расходов.

3. Материальные расходы.

3.1. Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

4. Расходы на страхование имущества.

5. Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

5.1. Расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, расходы на гражданскую оборону в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда, расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

5.2. Расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала.

5.3. Расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта). Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации.

5.4. Расходы на командировки.

5.5. Представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества.

5.6. Расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

6. Внереализационные расходы.

6.1. Расходы в виде процентов по долговых обязательствам.

6.2. Расходы в виде отрицательной курсовой разницы.

6.3. Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств.

6.4. Судебные расходы и арбитражные сборы.

6.5. Убытки, включаемые в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

7. Перенос убытка на будущее.

     

Предисловие


Пособие посвящено составу затрат, которые организация вправе учитывать в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Автор не старался отразить в пособии полную структуру затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Общеизвестные либо широко освещаемые в специализированной литературе вопросы остались за пределами пособия. Автор рассматривает лишь наиболее труднопонимаемые и (или) не нашедшие широкого отражения в специализированной литературе вопросы. В пособии приводится большое количество примеров, в том числе из арбитражной практики, отражается позиция Минфина России и налоговых органов.

Несколько слов о структуре пособия. Каждый ее раздел автономен, поэтому читать книгу можно выборочно, на каких-то ситуациях останавливаясь, а какие-то пропуская. Пособие принципиально отличается от традиционной бухгалтерской литературы, прежде всего, подачей и структурой материала, доступным языком.

В пособии учтены все последние изменения налогового законодательства (в том числе Федеральный закон от 06.06.2005 года N 58-ФЗ).

Пособие подготовлено с использованием нормативно-правовых актов из ИПС "Кодекс" по состоянию на 01.01.2006 года.

Автор надеется, что предлагаемое пособие будет полезно руководителям предприятий, бухгалтерам, аудиторам, налоговым консультантам, сотрудникам налоговых органов.

1. Основные принципы определения расходов для целей
налогообложения прибыли


Как известно, в качестве налоговой базы по налогу на прибыль выступают доходы организации, уменьшенные на величину расходов.

Законодательство о налогах и сборах требует, что для признания в целях налогообложения прибыли расходы должны соответствовать следующим критериям:

1. Они должны быть обоснованными;

2. Документально подтвержденными;

3. Связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Рассмотрим подробнее каждый из вышеназванных критериев принятия расходов в целях налогообложения прибыли.

1.1. Обоснованность расходов


В соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 252 НК РФ: "Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме".

Методическим рекомендациям по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, утверждены Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 (Далее - Методические рекомендации) под экономически оправданными затратами понимались затраты (расходы), обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Заметим, что Приказом МНС России от 21.04.2005 года N САЭ-3-02/173@ эти рекомендации были отменены, тем не менее это определение раскрывает общий подход налоговых органов к определению экономической обоснованности расходов.

Представляется, что определение обоснованности и экономической оправданности расходов, изложенное в абзаце 3 пункта 1 статьи 252 НК РФ может быть истолковано довольно широко. Определенные критерии по данному вопросу выработала арбитражная практика.

Так, например, налоговые органы в ходе налоговых проверок зачастую указывают, что расходы по оплате консультационных, бухгалтерских, юридических услуг, не правомерно учитывать в уменьшение налогооблагаемой прибыли, если в штате организации есть аналогичные штатные единицы.

Арбитражная практика по данному вопросу является довольно противоречивой.

Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 21.07.2005 года N КА-А41/6715-05) был сделан вывод, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты по консультационным услугам в области бухгалтерского учета и налогообложения, даже если в штатном расписании налогоплательщика присутствует штатная единица бухгалтера.

Противоположный вывод по аналогичному вопросу был сделан в Постановлении ФАС Уральского округа от 24.11.2004 года N Ф09-5011/04АК, так суд указал, что "…затраты налогоплательщика по консультационным услугам не могут быть признаны экономически оправданными, поскольку консультационные услуги оказывало физическое лицо другого предприятия, являющегося одновременно работником налогоплательщика и выполнявшим схожие функции. Из указанного следует, что налогоплательщик располагал кадрами с необходимой квалификацией, и, соответственно, спорные расходы правомерно исключены налоговым органом."

Немаловажным является вопрос о том должен ли налогоплательщик доказывать налоговому органу обоснованность тех или иных расходов. Заметим, что ни НК РФ, ни какой-либо другой законодательный акт не требует от налогоплательщика представлять в налоговые органы какие-либо документы, подтверждающие соответствие расходов, понесенных налогоплательщиком, вышеуказанным критериям. В то же время арбитражные суды при рассмотрении налоговых споров по данной категории указывают на то, что налогоплательщику необходимо обосновать экономическую обоснованность своих расходов.

    Пример

Налогоплательщик заключил договор коммерческого представительства. При этом, в штатном расписании налогоплательщика присутствуют должности финансового директора, заместителя директора по маркетингу, начальника отдела внешнеэкономической деятельности, менеджера по логистике. Налоговый орган посчитал такие затраты экономически необоснованными. Суд первой и апелляционной инстанции поддержал в споре налогоплательщика. В то же время суд кассационной инстанции с этим не согласился и направил дело на новое рассмотрение.

     Позиция суда

Налогоплательщику необходимо доказать, что затраты на услуги поверенных лиц по заключению с поставщиками необходимой для их деятельности продукции, с которыми общество в течение длительного времени состояло в отношениях, в конкретной ситуации были либо необходимы (по экономическим, юридическим или иным основаниям) либо связаны с получением дохода (или возможностью его получения), а налоговому органу - опровергнуть его аргументы. При этом налогоплательщик вправе приводить любые доказательства обоснованности (разумности, целесообразности, необходимости) конкретных расходов.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком не представлено ни одного из названных выше доказательств, поэтому выводы суда об экономической обоснованности не подтверждены.

Дело подлежит направлению на новое рассмотрение.

(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.01.2005 года N  Ф04-9490/2004(7725-А45-25)).

По мнению автора, если налогоплательщик хочет учесть те или иные расходы в целях налогообложения прибыли, то он должен всегда четко и однозначно доказать налоговому инспектору обоснованность своих расходов. При этом, целесообразно закреплять обоснованность тех или иных расходов во внутренних документах организации (приказах, распоряжениях по организации, должностных инструкциях сотрудников).

Например, сотрудники организации посетили специализированную выставку. Чтобы учесть в целях налогообложения прибыли стоимость входных билетов (в качестве расходов на текущее изучение конъюнктуры рынка и сбор информации, связанной с формированием и реализацией продукции (подпункт 27 пункта 1 статьи 264 НК РФ)) сотрудникам фирмы участвовавшим в выставке целесообразно приложить к авансовым отчетам входные билеты, программу выставки, а также составить отчет о посещении.

Арбитражная практика, заставляет обратить внимание и на такой аспект обоснованности расходов, как  соразмерность и степень участия расходов в производственной деятельности.

Пример

    Суть дела

Налогоплательщик, заключил договор о передаче управляющей организации полномочий генерального директора завода. Согласно договора управляющая организация осуществляет управление всей текущей деятельностью управляемого налогоплательщика и решает все вопросы, отнесенные уставом управляемого общества и действующим законодательством к компетенции исполнительных органов акционерных обществ, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания и совета директоров. За выполнение функций по управлению в договоре установлена плата в размере восьми процентов от ежемесячной выручки от реализации готовой продукции и услуг по переработке давальческого сырья.

Налоговый органом провел камеральную проверку деклараций по налогу на прибыль В ходе проверки был сделан вывод о завышении налогоплательщиком в нарушение статьи 252 НК РФ расходов, связанных с производством и реализацией.

По мнению инспекции, акты приема-передачи к договору по управлению не отвечали требованиям, установленным в статье 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", поскольку не содержали четкого наименования оказанных услуг (содержание хозяйственной операции), не имели расценок оказанных услуг.

В связи с введением в состав затрат необоснованных расходов на управление у налогоплательщика происходило снижение прибыли. Следовательно, затраты по управлению не принесли экономическую выгоду предприятию. Согласно представленным должностным инструкциям никаких изменений в обязанностях административно-управленческого персонала завода с введением расходов на выполнение функций по управлению налологоплательщиком не имелось. Представленные налогоплательщиком документы свидетельствовали о том, что расходы по управлению в нарушение статьи 252 НК РФ являлись экономически неоправданными затратами.

    Позиция суда

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 18 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на управление организацией или ее отдельными подразделениями.

Таким образом, налогоплательщик может уменьшить полученные доходы только в случае, если понесенные им затраты являлись обоснованными и документально им подтверждены.

В данном случае управляющей компании переданы полномочия генерального директора. Фактически согласно штатному расписанию обязанности генерального директора управляющей компании исполнял представитель компании. Вознаграждение по управлению определялось в размере восьми процентов от выручки, то есть независимо от полученной прибыли предприятия. Стоимость услуг по выполнению функций генерального директора составила от 1,9 миллиона рублей до 2,7 миллиона рублей ежемесячно.         

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа  от 19 января 2004 года N А11-4426/2003-К2-Е-1961).

Кроме этого, хотелось бы обратить внимание, что анализ результатов налоговых проверок и арбитражной практики показывает, что налоговый орган зачастую оспаривает экономическую обоснованность понесенных расходов в случае, если контрагент является недобросовестным налогоплательщиком ( организация не зарегистрирована на территории соответствующего налогового органа, не отчитываются по месту регистрации, руководитель находится в розыске и т.д.).

Таким образом, во избежании споров с налоговыми органами налогоплательщику необходимо проверять “надежность” и юридическую правоспособность своих контрагентов.     

1.2. Документальное подтверждение, произведенных расходов     

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Заметим, что норма позволяющая учитывать расходы произведенные за рубежом и оформленные в соответствии с обычаями делового оборота иностранного государства появилась в НК РФ только с 1-го января 2006 года. Соответствующая поправка в НК РФ была внесена Законом от 06.06.2005 года N 58-ФЗ.

В таких случаях необходимо обязательное наличие перевода этих документов на русский язык.

Доступ к полной версии документа ограничен
Этот документ доступен в системах «Техэксперт» и «Кодекс». Вы также можете приобрести документ прямо сейчас за 49 руб.