МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ
по порядку проведения проверок правильности
учета организациями для целей налогообложения
расходов, связанных с содержанием объектов
непроизводственной сферы
Содержание организацией объектов непроизводственной сферы предполагает наличие у нее обслуживающих производств (хозяйств), под которыми понимаются производства (хозяйства), деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данного предприятия.
В частности, организация может содержать на балансе объекты жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань и т. п.);
пошивочных и других мастерских бытового обслуживания;
столовых и буфетов; детских дошкольных учреждений (садов, яслей); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения, научно-исследовательских и конструкторских подразделений.
При этом данные производства могут выпускать товарную продукцию (производить работы, оказывать услуги), которая отпускается сторонним потребителям, в том числе и работникам предприятия, на возмездной основе.
Для обобщения информации о расходах на содержание непроизводственной сферы и затратах, связанных с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами предприятия Инструкцией по применению плана счетов финансово-хозяйственной деятельности, утвержденной приказом Минфина России от 1 ноября 1991 года N 56 (в редакции от 17 февраля 1997 года) предназначен счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"* (при этом следует иметь в виду, что предприятием может использоваться любой иной специально выделенный для учета подобного рода затрат регистр (счет, субсчет) бухгалтерского учета). Учет ведется на отдельных субсчетах по каждому виду обслуживающего производства.
________________
* Здесь и далее при переходе на новый план счетов, утвержденный приказом Минфина России от 31 октября 2000 года N 94н, используются счета, предназначенные для отражения соответствующих хозяйственных операций.
При проверке правильности учета в целях налогообложения расходов обслуживающих производств необходимо исходить из следующего.
В течение месяца прямые расходы, связанные непосредственно с содержанием непроизводственной сферы, выпуском обслуживающим производством (хозяйством) продукции, выполнением работ и оказанием услуг, отражаются по дебету счета 29 (иного аналогичного регистра) в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, амортизационных отчислений, расчетов со сторонними организациями, с персоналом по оплате труда, внебюджетными фондами и др.
Отношение прямых расходов к обслуживающему производству должно быть подтверждено первичными документами.
Кроме того, в конце месяца в дебет соответствующих субсчетов счета 29 (по каждому виду обслуживающего производства) также списываются расходы вспомогательных производств (в соответствующей доле, определяемой установленным учетной политикой способом).
На конец месяца выводится остаток по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", который показывает стоимость незавершенного производства. Его сумма определяется в соответствии с учетной политикой или на основании данных инвентаризации незавершенного производства или прямым счетом затрат, относящихся непосредственно к изготовленной продукции, выполненным работам, оказанным услугам (сумма остатка определяется путем вычитания из общей суммы затрат на отчетную дату фактических затрат на изготовление завершенной производством продукции, выполнение работ, оказание услуг).
Разница между общей суммой затрат обслуживающего производства за месяц и остатком по счету 29 представляет собой фактическую себестоимость завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг и должна быть списана на соответствующие счета направлений использования изготовленной продукции.
В зависимости от указанных ниже направлений использования продукции (работ, услуг) обслуживающего производства определяется соответствующий режим налогообложения результатов операции.
1. Продукция обслуживающего производства передается сторонним потребителям.
1а. Продукция (работы, услуги) обслуживающего производства могут передаваться сторонним потребителям на возмездной основе.
В соответствии с пунктом 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 года N 552 (с изменениями и дополнениями, далее - Положение о составе затрат) в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг).
При этом следует иметь в виду, что в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 года N 32н, для целей бухгалтерского учета организация имеет право самостоятельно признавать поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями (внереализационными) исходя из требований названного Положения, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.
В случае признания организацией получаемых от реализации продукции (работ, услуг) обслуживающих производств доходами от обычных видов деятельности, учет доходов и расходов будет вестись на счете учета продаж (соответствующая часть расходов обслуживающего производства будет списана в дебет счета 46). Если же предприятие признает такие доходы прочими поступлениями, то выявление финансового результата (списание соответствующей части расходов обслуживающего производства) может производиться непосредственно на счете 80.
В любом случае, в соответствии со статьей 39 Налогового кодекса Российской Федерации, полученные от покупателей средства в целях налогообложения следует рассматривать в качестве выручки от реализации продукции (работ, услуг) для определения финансового результата от реализации продукции (работ, услуг) при исчислении налога на прибыль.
В этом случае следует иметь в виду, что по затратам, относящимся к полученной выручке, льгота по налогу на прибыль по подпункту "б" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" не предоставляется, поскольку не выполняется необходимое условие несения расходов за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
По таким сделкам следует проверить возможность применения в целях налогообложения рыночных (в том числе расчетных) цен на реализованную продукцию (работы, услуги) на основании статьи 40 НК РФ. Если продукция (работы, услуги) реализуется работникам организации по заниженным ценам, необходимо решить вопрос о целесообразности признания взаимозависимости работников и организации в судебном порядке, что позволит произвести доначисление налогов.
Особое внимание при проверке указанных операций следует обратить на порядок определения размера сумм, списываемых со счета учета затрат обслуживающего производства в дебет счетов 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" или 80 "Прибыли и убытки". Для обоснования списания той или иной суммы предприятие должно иметь калькуляцию стоимости (себестоимости) единицы продукции (работ, услуг). При определении размера прибыли (убытка) по данным операциям в целях налогообложения может быть учтена только сумма, относящаяся к конкретным единицам переданной сторонним покупателям на возмездной основе продукции (работам, услугам).
Если в бухгалтерском учете под указанные выше счета учета доходов списана сумма в большем размере, то величина балансовой прибыли должна быть скорректирована при исчислении подлежащей налогообложению прибыли по строке 1.2 (при отражении в учете расходов на счете 46) или 3.1 (при отражении в учете расходов на счете 80) Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".
В случае отсутствия калькуляции при проведении проверки следует запросить такой расчет на основании пункта 1 статьи 31 НК РФ как пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов в порядке, предусмотренном статьей 93 НК РФ с применением санкций в случае их непредставления в соответствии со статьей 126 НК РФ.
Непредставление необходимых документов в течение 2 месяцев дает право на определение суммы налогов, подлежащих внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании пункта 7 статьи 31 НК РФ.