Приложение 2
к Указанию ГТК РФ
от 24.11.93 N 01-12/994
Анализ формирования уставного фонда
Данная методика дает возможность проследить формирование уставного фонда как обычного предприятия (организации), так и совместных предприятий. Нарушение установленного порядка формирования уставного фонда дает возможность совместным предприятиям с участием иностранных инвестиций избежать уплаты соответствующих таможенных платежей.
При работе с данной методикой необходимо использовать приложение к балансу (форма N 5), которое содержит вспомогательные данные, охватывающие информацию о финансовом состоянии предприятия (организации), составе и размерах его фондов, наличии основных средств и нематериальных активов, составе дебиторской и кредиторской задолженности.
Следует обратить внимание на разделы 4, 5 и 8 вышеуказанного приложения.
В разделе 4 показывается по первоначальной стоимости наличие и движение нематериальных активов, принадлежащих предприятию по их видам.
В разделе 5 показывается по первоначальной стоимости наличие и движение основных средств, принадлежащих предприятию по их видам.
При этом по статье "Организационные расходы" показывается сумма расходов по созданию предприятия, признанная в соответствии с учредительными документами вкладом участников в уставный фонд этого предприятия, право пользования брокерским местом, торговые марки, товарные знаки и знаки обслуживания.
Раздел 8 содержит данные о движении и характере использования предприятием валютных средств.
I. Учет основных средств
Основные средства - это материальные ценности в натурально-вещественном виде, действующие в течение длительного времени. К основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины (двигатели), оборудование (станки, сварочные агрегаты, насосы, швейные машины), вычислительная техника (персональные компьютеры), транспортные средства (грузовые и легковые машины, специальный транспорт), инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь (ксерокопировальные машины, телефаксы, автоответчики, печатающие машинки, мебель).
Средства труда, служащие менее одного года, независимо от их стоимости, и средства труда стоимостью менее 100 000 рублей, независимо от срока их службы, к основным средствам не относятся.
Поступление основных средств и их выбытие оформляется актом приемки-сдачи основных средств (форма N ОС-1), накладной на внутреннее перемещение основных средств (форма N ОС-2), актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма N ОС-3), актом о ликвидации основных средств (форма N ОС-4), актом о ликвидации автотранспортных средств (форма N ОС-4а).
Акт приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1) применяется для зачисления в состав основных средств отдельных объектов и для оформления передачи объектов основных средств стороннним организациям.
Акт на приемку основных средств составляется в одном экземпляре на каждый объект. На передачу объектов основных средств сторонним организациям акт оформляется в двух экземплярах - по экземпляру каждой стороне. К акту прикладывается техническая документация, относящаяся к данному объекту. Акт утверждается руководителем предприятия.
Аналитический учет основных средств ведется на инвентарных карточках типовых форм. В зависимости от характеристики основных средств применяются инвентарные карточки учета основных средств: для зданий и сооружений - форма N ОС-6, для машин, оборудования, инструмента, производственного и хозяйственного инвентаря - форма N ОС-7.
В целях контроля за сохранностью карточек ведется опись инвентарных карточек по учету основных средств (форма N ОС-10). Записи ведутся в разрезе классификационных групп основных средств. Данные в описи служат основанием для присвоения следующего инвентарного номера вновь вводимым объектам.
2. Формирование уставного фонда
В Плане счетов бухгалтерского учета (Письмо Министерства экономики и финансов РСФСР от 19.12.91 N 18-05 и Приказ Минфина СССР от 1.11.91 N 56 "План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий" и Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий) уставный фонд рассматривается как сумма средств, первоначально инвестированных собственникам для обеспечения уставной деятельности предприятия.
Рассматривая сущность уставного фонда предприятий, функционирующих в условиях рыночной экономики, необходимо обратить внимание на два момента. Речь идет исключительно о первоначальном инвестировании средств. Любые источники средств, образующиеся в процессе деятельности предприятия, представляют собой лишь прирост первоначально вложенного капитала. В отличие от ранее действовавшего порядка, когда указанные источники должны были быть присоединены к уставному фонду, теперь наличие их не сказывается на размере уставного фонда. Второй момент состоит в том, что уставный фонд выступает источником финансирования деятельности предприятия во всех предусмотренных учредительными документами формах и видах. Среди них - деятельность, составившая цель создания предприятия, капитальные вложения, инвестиции в ценные бумаги, экспортно-импортные операции и т.д.
Приведенная трактовка уставного фонда предопределила существенные изменения в методике его учета. Во-первых, величина уставного фонда, принимаемая к бухгалтерскому учету и отражаемая в балансе, однозначно соответствует учредительным документам (как правило, уставу) предприятия. Различий между суммой, зафиксированной в уставе, и суммой, регистрируемой в учете, быть не может. План счетов не предусматривает никаких изменений размера уставного фонда в бухгалтерском учете под влиянием текущих операций (ввод в эксплуатацию и списание объектов основных средств, начисление износа по ним и т.п.). Изменение уставного фонда и может быть лишь в случаях, предусмотренных законодательством. В частности, внесение дополнительных вкладов в уставный фонд, прием нового участника предприятия, направление части прибыли от хозяйственной деятельности на увеличение уставного фонда. В акционерных обществах изменение размера уставного фонда может быть связано с дополнительной эмиссией акций, снижением их номинальной стоимости, аннулированием части их. В любом случае основанием для соответствующих записей в бухгалтерском учете являются только юридически полноценно оформленные и вступившие в законную силу изменения к учредительным документам. Моментом вступления изменения в силу является внесение корректив в реестр государственной регистрации, т.е. учетные записи могут быть произведены лишь на основании подтверждения компетентного органа о регистрации соответствующих изменений.
На практике возможна ситуация, когда решение об изменении величины уставного фонда еще не вступило в силу, а дополнительные средства (например, дополнительные взносы участников) уже начинают поступать на предприятие. В подобных случаях до момента вступления в силу поступившие средства должны рассматриваться в бухгалтерском учете как финансовый результат. К уставному фонду они могут быть присоединены лишь после вступления в силу необходимого решения.
Таким образом, План счетов предусматривает, что уставный фонд предприятия отражается в учете и финансовой отчетности в неизменном виде. Записи по кредиту счета 85 "Уставный фонд" имеют место лишь в момент образования предприятия. В дальнейшем практически никаких записей (оборотов) по счету 85 "Уставный фонд" не делается. Сальдо по этому счету должно быть идентично соответствующей сумме, указанной в уставе предприятия.
Второй характерной чертой рассматриваемой методики является определение величины уставного фонда для отражения в учете. Уставный фонд может быть представлен объявленной или оплаченной суммой, а в акционерных обществах еще и подписанной суммой. Объявленный капитал представляет собой ту величину, которая зафиксирована в учредительных документах, т.е. заявлена как изначальный внутренний источник финансирования деятельности предприятия и обеспечения его обязательств перед кредиторами. Оплаченный капитал - суммы, фактически поступившие от инвесторов в счет их вкладов. Подписанный капитал - это сумма, на которую произведена подписка на акции акционерного общества.
По счетному плану в акционерных обществах учитывается, как правило, сумма подписанного капитала, а на предприятиях иных организационно-правовых форм (в товариществах с ограниченной ответственностью, на кооперативных предприятиях и др.) объявленного капитала. При этом уставный капитал акционерного общества включает и обыкновенные (простые), и привилегированные акции, учтенные по номинальной стоимости.
Общая схема отражения в учете операций формирования уставного фонда выглядит следующим образом (на примере товарищества с ограниченной ответственностью). При создании товарищества сумма уставного фонда в размере, объявленном учредительными документами, принимается на учет по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 85 "Уставный фонд".
Фактическое поступление сумм вкладов участников товарищества регистрируется по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями". Дебетуемые счета при этом определяются в зависимости от вида ценностей, вносимых участниками в уставный фонд товарищества в соответствии с учредительными документами. Вклад в денежной форме (рублями и иностранной валютой) приходуется по дебету счете 51 "Расчетный счет" и 52 "Валютный счет". Вклад в виде зданий, сооружений, оборудования и других материальных ценностей, относящихся согласно действующим правилам к основным средствам, по дебету счета 01 "Основные средства". Вклад в виде прав пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями, оборудованием, а также иных имущественных прав (в том числе на интеллектуальную собственность) - по дебету счета 04 "Нематериальные активы"; при предоставлении участникам зданий, сооружений и оборудования в пользование товариществу одновременно с этой записью на забалансовый учет по счету 001 "Арендованные основные средства" принимается стоимость самих зданий, сооружений и оборудования. Вклад технологическим, энергетическим и производственным оборудованием, предназначенным для установки в строящихся (реконструируемых) объектах капитальных вложений, - по дебету счета 07 "Оборудование к установке". Вклад ценными бумагами и иными финансовыми вложениями - по дебету счетов 06 "Долгосрочные финансовые вложения" и 58 "Краткосрочные финансовые вложения". Вклад сырьем, основными и вспомогательными материалами, запасными частями и другими предметами, относящимися по действующим правилам к средствам в обороте, - по дебету счета 10 "Материалы", 12 "МБП" и др.
Оприходование имущества, предоставленного в натуральной форме в собственность предприятия в счет вкладов в уставный фонд, производится в оценке, определенной по договоренности участников (согласованной ими). Такое же преимущество, но переданное в пользование предприятию, оценивается для учета исходя из арендной платы за пользование им. Величина арендной платы исчисляется за весь указанный в учредительных документах срок деятельности предприятия или другой установленный учредителями срок (если иное не предусмотрено учредительными документами).
При внесении в счет вклада в уставный фонд предприятия средств в иностранной валюте могут возникнуть суммы курсовых разниц, представляющие собой в данном случае разницы между рублевыми оценками вклада на дату фиксации его в учредительных документах (или иную специально оговоренную учредительными документами дату) и на день фактического внесения вклада. По принятым в настоящее время правилам сумма таких курсовых разниц относится на счет прибылей и убытков: положительная курсовая разница образует прибыль, а отрицательная - убыток.
Например, согласно учредительным документам по созданию товарищества с ограниченной ответственностью вклад одного из участников составляет 1 млн.руб.. Этот вклад должен быть произведен в долларах США. При этом пересчет (согласно тем же документам) иностранной валюты в рубли ведется по курсу на день подписания документов; например, на указанную дату курсовое соотношение составляло за 1 долл.США 100 руб., т.е. участник должен перевести на счет товарищества в качестве своего вклада 10 тыс.долл.США.