В данном приложении приводятся дополнительные разъяснения в отношении факторов неотъемлемого риска, а также сведений, которые аудитор может учитывать при изучении и применении факторов неотъемлемого риска в процессе выявления и оценки рисков существенного искажения на уровне предпосылок.
Факторы неотъемлемого риска
1. Факторы неотъемлемого риска - характеристики событий или условий, влияющих на подверженность предпосылки в отношении вида операций, остатка по счету или раскрытия информации искажению вследствие недобросовестных действий или ошибок, до рассмотрения средств контроля. Такие факторы могут иметь качественный или количественный характер и включать сложность, субъективность, изменчивость, неопределенность или подверженность искажению в силу предвзятости руководства или иных факторов риска недобросовестных действий
в той части, в которой они влияют на неотъемлемый риск. При получении понимания организации и ее окружения, применимой концепции подготовки финансовой отчетности и учетной политики организации в соответствии с пунктами 19(a)-(b) аудитор также изучает, как факторы неотъемлемого риска влияют на подверженность предпосылок искажению при подготовке финансовой отчетности.
________________
МСА 240, пункты А24-А27.
2. Факторы неотъемлемого риска, относящиеся к подготовке информации, которая требуется применимой концепцией подготовки финансовой отчетности (именуемой в данном пункте "необходимая информация"), включают:
сложность, которая возникает в связи с характером сведений или процессом подготовки необходимой информации, в том числе в случаях, когда такие процессы подготовки могут быть связаны с неизбежными трудностями в их применении. Например, сложности могут возникать:
при расчете резервов под возвратные скидки поставщиков, так как при этом может быть необходимо учитывать разные коммерческие условия множества различных поставщиков или множество взаимосвязанных коммерческих условий, которые имеют значение для расчета выплачиваемых возвратных скидок, или
в том случае, когда имеется много потенциальных источников данных с разными характеристиками, используемых при расчете оценочных значений, и обработка таких данных включает много взаимосвязанных этапов, а следовательно, такие данные по определению сложнее идентифицировать, собрать, получить к ним доступ, а также понять их или обработать;
субъективность, которая возникает в результате неотъемлемых ограничений возможности объективной подготовки необходимой информации в силу ограниченности имеющихся знаний или сведений, которые могут потребоваться руководству для осуществления выбора или вынесения субъективного суждения в отношении применения надлежащего подхода и включения полученной информации в финансовую отчетность. В силу различий в подходах к подготовке необходимой информации надлежащее применение требований применимой концепции подготовки финансовой отчетности может привести к разным результатам. По мере повышения уровня ограниченности знаний или данных субъективность суждений, которые могут быть вынесены достаточно сведущими и независимыми лицами, а также расхождения между возможными результатами таких суждений также будут возрастать;
изменчивость, которая является результатом событий или условий, влияющих на деятельность организации или экономические, бухгалтерские, регуляторные, отраслевые или иные аспекты среды, в которой она осуществляет свою деятельность, когда последствия таких событий или условий отражаются в необходимой информации. Такие события или условия могут иметь место в течение отчетных периодов или в интервале между ними. Например, изменчивость может быть результатом обновления требований применимой концепции подготовки финансовой отчетности или изменений в организации и ее бизнес-модели, или в среде, в которой организация осуществляет свою деятельность. Такая изменчивость может повлиять на допущения и суждения руководства, в том числе в отношении того, как руководство выбирает учетную политику или рассчитывает оценочные значения, или определяет соответствующую информацию для раскрытия;
неопределенность возникает, когда необходимая информация не может быть подготовлена на основе одних только достаточно точных и исчерпывающих данных, которые можно подтвердить путем непосредственного наблюдения. В таких обстоятельствах может потребоваться подход с применением имеющихся знаний для подготовки информации на основе достаточно точных и исчерпывающих наблюдаемых данных, насколько это возможно, и разумных допущений, подтверждаемых наиболее уместными имеющимися данными, когда наблюдаемые данные отсутствуют. Ограниченность имеющихся знаний или данных, которая не контролируется руководством (при условии ограничений на затраты, если они предусмотрены), является источником неопределенности, и ее влияние на подготовку необходимой информации нельзя исключать. Например, неопределенность оценки возникает в случаях, когда необходимую сумму нельзя точно определить в денежном выражении и результат оценки остается неизвестным до даты окончательного составления финансовой отчетности;
подверженность искажению вследствие предвзятости руководства или иных факторов риска недобросовестных действий в той части, в которой они влияют на неотъемлемый риск - подверженность предвзятости руководства является результатом обстоятельств, которые обусловливают чувствительность к неспособности руководства сохранять объективность при подготовке информации, будь то умышленно или неумышленно. Предвзятость руководства во многих случаях связана с определенными обстоятельствами, которые потенциально могут стать причиной необъективности руководства при вынесении суждений (признаки возможной предвзятости руководства), что может привести к существенному искажению информации, которая являлась бы фиктивной в случае умышленных действий. Такие признаки включают побуждение или давление в той мере, в которой они влияют на неотъемлемый риск (например, в результате мотивации к достижению желательного результата, такого как плановая норма прибыли или коэффициент достаточности капитала), а также возможность не придерживаться объективности. Факторы, относящиеся к подверженности искажению вследствие недобросовестных действий в форме недобросовестного составления финансовой отчетности или неправомерного присвоения активов, указаны в пунктах А1-А5 МСА 240.
3. Когда сложность является фактором неотъемлемого риска, может возникать естественная необходимость использовать более сложные процессы при подготовке информации, и такие процессы могут быть связаны с неизбежными трудностями в их применении. Как следствие, их применение может потребовать специальных знаний или навыков и привлечения эксперта руководства.
4. Подверженность искажению вследствие предвзятости руководства, будь то умышленно или неумышленно, может также возрасти в случае, когда суждение руководства носит более субъективный характер. Например, в расчете оценочных значений, которые были определены как характеризующиеся высокой неопределенностью оценки, могут использоваться значимые суждения руководства, и выводы в отношении методов, данных и допущений могут отражать умышленную или неумышленную предвзятость руководства.
Примеры событий или условий, которые могут быть причиной наличия рисков существенного искажения
5. Ниже приводятся примеры событий (включая операции) и условий, которые могут свидетельствовать о наличии рисков существенного искажения в финансовой отчетности на уровне финансовой отчетности или на уровне предпосылок. Примеры, представленные по факторам неотъемлемого риска, охватывают широкий круг событий или условий, однако не все они применимы к каждому аудиторскому заданию, и перечень примеров необязательно является полным. События и условия были разделены на категории по факторам неотъемлемого риска, которые могут оказывать наибольшее влияние в конкретных обстоятельствах. Важно отметить, что в силу взаимосвязи факторов неотъемлемого риска события и условия в примерах также, по всей вероятности, будут зависеть от других факторов неотъемлемого риска или подвергаться их влиянию в той или иной степени.
| |
Соответствующий фактор неотъемлемого риска | Примеры событий или условий, которые могут свидетельствовать о наличии рисков существенного искажения на уровне предпосылок |
Сложность | Регулирование:
операции, которые являются объектом регулирования, отличающегося высоким уровнем сложности.
Бизнес-модель:
наличие сложных объединений и совместных предприятий.
Применимая концепция подготовки финансовой отчетности:
бухгалтерские оценки, требующие использования сложных процессов.
Операции:
использование забалансового финансирования, организаций специального назначения и других сложных финансовых механизмов. |
Субъективность | Применимая концепция подготовки финансовой отчетности:
широкий диапазон возможных критериев расчета оценочного значения. Например, признание руководством амортизации основных средств или доходов и расходов в отношении строительства;
выбор руководством метода или модели оценки для внеоборотного актива, такого как инвестиционная недвижимость. |
Изменчивость | Экономические условия:
операции в экономически нестабильных регионах, например в странах, экономика которых характеризуется высокой инфляцией и значительным обесценением валюты.
Рынки:
операции, осуществляемые на нестабильных рынках, например торговля фьючерсами.
Потеря клиентов:
вопросы непрерывности деятельности и ликвидности, включая потерю значительных клиентов.
|
| Отраслевая модель:
изменения в отрасли, в которой организация осуществляет свою деятельность.
Бизнес-модель:
изменения в цепочке поставок;
разработка или предложение новых продуктов или услуг или открытие новых направлений бизнеса.
География:
расширение с охватом новых территорий.
Структура организации:
изменения в организации, такие как крупные приобретения, реорганизация или иные необычные события;
вероятность продажи организаций или бизнес-сегментов.
Компетентность кадровых ресурсов:
|
| изменения в составе ключевого персонала, включая уход основных руководителей.
ИТ:
изменения в ИТ-среде;
внедрение новых крупных ИТ-систем, имеющих значение для составления финансовой отчетности.
Применимая концепция подготовки финансовой отчетности:
применение новых требований бухгалтерского учета.
Капитал:
новые ограничения в отношении наличия капитала и доступности кредита.
Регулирование:
начало расследования в отношении деятельности или финансовых результатов организации регулирующими или государственными органами;
влияние нового законодательства о защите окружающей среды. |
Неопределенность | Составление отчетности:
события или операции, связанные со значительной неопределенностью оценки, включая оценочные значения, и соответствующее раскрытие информации;
текущие судебные разбирательства и условные обязательства, например гарантии по продажам, финансовые гарантии и восстановление окружающей среды. |
Подверженность искажению в результате предвзятости руководства или иных факторов риска недобросовестных действий в той части, в которой они влияют на неотъемлемый риск | Составление отчетности:
возможности участия руководства и сотрудников в недобросовестном составлении финансовой отчетности, включая пропуск или вуалирование значимой информации при раскрытии.
Операции:
значительные операции со связанными сторонами;
значительный объем нестандартных или случайных операций, включая внутрифирменные операции и крупные операции по признанию выручки в конце периода;
операции, отражаемые исходя из намерений руководства, например рефинансирование долга, активы, предназначенные для продажи, и классификация ценных бумаг, обращающихся на рынке. |
Прочие события или условия, которые могут свидетельствовать о рисках существенного искажения на уровне финансовой отчетности:
недостаточное количество сотрудников, имеющих надлежащую квалификацию в области бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности;
недостатки системы контроля, в частности в контрольной среде, в процессе оценки рисков и в процессе осуществления мониторинга, особенно те, в отношении которых руководством не были приняты меры;
искажения, которые имелись в прошлых периодах, история ошибок или значительное количество корректировок в конце периода.