Российский бухгалтер, N 2, 2018 год
Рубрика: Практикум бухгалтера

Бухгалтерский и налоговый учет поступления основных средств

Прежде чем принимать объект к учету, как основное средство, следует выяснить, является ли он таковым. Напомним, что в соответствии с п.4 ПБУ 6/01, основным средством в бухгалтерском учете признается объект, предназначенный для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, а также для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. При этом, организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта, а также объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с п.1 ст.257 Налогового кодекса РФ, под основными средствами в целях налогового учета понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации (п.1 ст.256 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, как для бухгалтерского, так и для налогового учета, основным средством является имущество организации, использование которого предполагается для хозяйственной деятельности организации сроком более 12 месяцев.

Однако, для отнесения объекта к основным средствам необходимо соблюдение еще одного условия - это первоначальная стоимость объекта. В целях бухгалтерского учета лимит для признания объекта основным средством - 40000 рублей (п.5 ПБУ 6/01), в целях налогового учета - 100000 рублей (п.1 ст.257 Налогового кодекса РФ).

Напомним, что с 1 января 2016 г. на основании подпунктов 7 и 8 статьи 2 Федерального закона от 08 июня 2015 г. N 150-ФЗ в п.1 ст.256 и п.1 ст.257 Налогового кодекса РФ были внесены изменения по увеличению первоначальной стоимости амортизируемого имущества с 40000 до 100000 руб. При этом в ПБУ 6/01 первоначальная стоимость имущества, признаваемого амортизируемым, изменена не была (письмо Минфина России от 17 февраля 2016 г. N 03-03-07/8700).

Если же стоимость приобретаемого имущества не превышает установленных для бухгалтерского и налогового учета лимитов, оно не может быть приято как основное средство. В соответствии с п.5 ПБУ 6/01, активы, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Для целей налогового учета имущество стоимостью менее 100000 рублей может быть учтено в составе материальных расходов. В соответствии с пп.3 п.1 ст.254 Налогового кодекса РФ, к материальным расходам относятся затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. В целях списания стоимости имущества в течение более одного отчетного периода налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей.

В целях списания стоимости имущества, указанного в пп.3 п.1 ст.254 Налогового кодекса РФ, в течение более одного отчетного периода налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей.

Следовательно, в целях налогообложения прибыли организаций налогоплательщик вправе списывать стоимость (затраты на приобретение) имущества, не являющегося амортизируемым, в течение более одного отчетного периода в порядке, определенном им самостоятельно с учетом срока использования такого имущества или иных экономически обоснованных показателей. При этом указанный порядок должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения.

При этом глава 25 Налогового кодекса РФ не предусматривает положений о возможности списания материальных расходов разными способами в зависимости от стоимости соответствующего имущества (письмо Минфина России от 20 мая 2016 г. N 03-03-06/1/29124).

Фактические затраты на приобретение основного средства отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетами учета расчетов. В случае приобретения технологического, энергетического и производственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лабораторий), требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах, фактические затраты на приобретение такого оборудования отражаются по дебету счета 07 "Оборудование к установке".

К оборудованию, требующему монтажа, также относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав этого оборудования включаются контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.

После того, все расходы, связанные с приобретением основного средства, понесены и объект готов к эксплуатации, его необходимо принять как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Для принятия объекта основного средства в бухгалтерском учете необходимо единовременное выполнение условий, перечисленных в п.4 ПБУ 6/01 (письмо Минфина России от 15 февраля 2016 г. N 07-01-09/7828). Иных разъяснений о порядке принятия объекта основного средства в бухгалтерском учете ПБУ 6/01 не содержит. Таким образом, в бухгалтерском учете основное средство может быть принято на дату, когда первоначальная стоимость сформирована и объект готов к эксплуатации.

При принятии основного средства к бухгалтерскому учету (на основании надлежаще оформленных документов) фактические затраты, связанные с его приобретением, списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы (оборудование к установке) в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств. Принятие основного средства к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости отражается по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

В налоговом учете основное средство принимается на дату ввода в эксплуатацию. В соответствии с п.4 ст.259 Налогового кодекса РФ, начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

В некоторых случаях объект основного средства должен пройти процедуру государственной регистрации. Возникает вопрос, влияет ли государственная регистрация на дату ввода объекта основного средства в эксплуатацию?

В соответствии с п.52 Методических указаний по учету основных средств, объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств. Согласно п.4 ст.259 Налогового кодекса РФ, начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации. Таким образом если право собственности на основное средство подлежит государственной регистрации, факт подачи документов на регистрацию и самой регистрации на принятие объекта к бухгалтерскому и налоговому учету не влияет.

Формирование первоначальной стоимости основных средств

Основные средства могут поступать в организацию следующими способами:

- приобретения, сооружения и изготовления за плату;

- сооружения и изготовления самой организации;

- поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд;

- поступления от юридических и физических лиц безвозмездно;

- получение государственными и муниципальными унитарными предприятиями при формировании уставного фонда;

- поступления в дочерние (зависимые) общества от головной организации;

- поступления в порядке приватизации государственного и муниципального имущества организациями различных организационно-правовых форм (акционерным обществам и др.);

- в других случаях.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Формирование первоначальной стоимости объекта основного средства напрямую зависит от способа его поступления.

1. Приобретение основных средств за плату

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

В бухгалтерском учете операции по приобретению объекта основных средств отражаются с применением следующих счетов и субсчетов:

01 "Основные средства";

08 "Вложения во внеоборотные активы";

19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям";

19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств";

51 "Расчетный счет";

60 "Расчеты с поставщиками";

68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";

76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Рассмотрим пример отражения на счетах бухгалтерского учета приобретения нового объекта основного средства за счет собственных средств.

ПРИМЕР

При приобретении основного средства, бывшего в употреблении, порядок отражения его на счетах бухгалтерского учета не изменится, отражение будет в общем порядке.

В налоговом учете, в соответствии с п.1 ст.257 Налогового кодекса РФ, первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п.8 и 20 статьи 250 Налогового кодекса РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. Согласно п.2 ст.257 Налогового кодекса РФ в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения и по иным аналогичным основаниям первоначальная стоимость основных средств изменяется.

Как уже упоминалось ранее, к основным средствам относят также оборудование, требующее дополнительного монтажа. Оборудование к установке принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 "Оборудование к установке" по фактической себестоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по приобретению и доставке этих ценностей на склады организации.

Приобретение оборудования за плату у других организаций и лиц отражается по дебету счета 07 "Оборудование к установке" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или др.

Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывается со счета 07 "Оборудование к установке" в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

ПРИМЕР

Приобретать основные средства можно не только за счет собственных средств, но и с привлечением заемных средств. Привлечение заемных средств зачастую сопровождается уплатой процентов.