5.2.1. Требования, относящиеся к учету финансовых активов и раскрытию информации о них в финансовой отчетности, содержатся в МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка", МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление информации" и МСФО (IFRS) 7 "Финансовые инструменты: раскрытие информации".
Страховщик должен применять требования указанных стандартов ко всем финансовым инструментам, которые не отвечают определению договора страхования в соответствии с МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования". На финансовые инструменты, отвечающие определению договора страхования и попадающие в сферу действия МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования", требования указанных выше стандартов не распространяются.
Все нормы МСФО, описанные в настоящем разделе, относятся к МСФО, действующим для отчетности за 2012 год и не учитывают требования МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты", который заменяет собой МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" в части действующих в настоящее время требований по классификации и оценке финансовых активов и финансовых обязательств. МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" обязателен к применению начиная с отчетности за 2015 год, однако разрешается его досрочное применение. В случае если страховщик применяет указанный стандарт досрочно, то он должен это прямо указать в примечаниях к финансовой отчетности.
В отличие от российских правил учета, МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" устанавливает следующие четыре учетные категории, в которые должны быть классифицированы все финансовые активы:
- финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за период;
- инвестиции, удерживаемые до погашения;
- займы выданные и дебиторская задолженность;
- финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи.
Классификация финансовых активов определяет порядок их оценки и отражения их в финансовой отчетности страховщика.
Категория 1. Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за период. К категории 1 относятся:
1) Финансовые активы, предназначенные для торговли. Например, к данной категории следует отнести котируемые на организованном рынке ценных бумаг акции и облигации, приобретенные с целью их перепродажи в ближайшем будущем. Если страховщик намеревается получить прибыль за счет колебаний цены на эти ценные бумаги, то правомерна классификация соответствующего актива в категорию инструмента, предназначенного для торговли, даже если эти ценные бумаги впоследствии не будут проданы в течение короткого промежутка времени.
2) Производные финансовые активы, за исключением активов, определенных в качестве инструментов хеджирования и являющихся эффективными инструментами хеджирования.
3) Финансовые активы, которые при первоначальном признании были целенаправленно классифицированы в указанную категорию с целью их последующей оценки по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за период. Целенаправленная классификация возможна только в следующих случаях:
а) активы представляют группу финансовых инструментов, которая управляется, и ее эффективность оценивается на основе справедливой стоимости в соответствии с документально оформленной стратегией по управлению рисками, либо инвестиционной стратегией;
б) если таким образом в существенной степени снижается эффект не соответствующих друг другу требований в признании и оценке активов и обязательств (т.н. "учетное несоответствие").
Пример 1.
Страховщик удерживает портфель финансовых активов и управляет им с целью максимизации общей величины доходов по нему и оценивает эффективность портфеля на основе справедливой стоимости входящих в него активов. Все финансовые активы данного портфеля целенаправленно классифицируются в данную категорию.
Пример 2.
Финансовые активы, которые иначе бы классифицировались в другие группы, но соответствуют обязательствам по договорам страхования, отражаемым по текущей стоимости, целенаправленно классифицируются в данную категорию.
Правом определения финансового актива в данную категорию страховщик может воспользоваться только при первоначальном признании. Инструменты не могут быть реклассифицированы в данную категорию из других категорий.
В определенных случаях страховщик может реклассифицировать непроизводный финансовый актив из этой категории в другие, если целью удержания этого актива не является продажа в ближайшем будущем.
Инвестиции, по которым нельзя надежно определить справедливую стоимость, не могут быть классифицированы в категорию финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за период.
Категория 2. Инвестиции, удерживаемые до погашения.
Инвестиции, удерживаемые до погашения, представляют собой непроизводные финансовые инструменты, имеющие фиксированный срок погашения, в отношении которых организация имеет твердое намерение и возможность удерживать до наступления срока их погашения.
В частности, к данной категории можно отнести котируемые долговые ценные бумаги (облигации, векселя, депозитные сертификаты) с фиксированным сроком погашения, которые дают право на получение процентов по фиксированной или плавающей ставке (либо дисконта), которые подвержены значительному риску изменения справедливой стоимости. Долговые инструменты, которые не котируются на активном рынке, отвечают определению займов и дебиторской задолженности и не подлежат классификации в данную группу.
Страховщик должен оценивать намерение и возможность удерживать данные активы до погашения на каждую отчетную дату. Если страховщик осуществляет продажу или передает значительную часть портфеля инвестиций, удерживаемых до погашения, то на нее накладываются своеобразные учетные санкции: она не имеет права классифицировать какие бы то ни было инвестиции в категорию инструментов, удерживаемых до погашения, в течение периода, оставшегося до конца текущего года, и еще двух финансовых лет после финансового года, в котором возникло указанное событие. Однако учетные санкции не накладываются в следующих случаях:
а) Если продается или реклассифицируется только незначительная часть инвестиций, удерживаемых до срока погашения. При этом такая продажа или реклассификация не должна осуществляться на регулярной основе (скорее, должна иметь единичный характер). Или в случаях, когда практически вся основная сумма долга уже возмещена через поступления в соответствии с графиком платежей, или через досрочное погашение.
б) Если страховщик вынужден продать свои инвестиции по причине редкого единичного, неповторяющегося обстоятельства, которое страховщик не мог ни прогнозировать, ни предвидеть по всем разумным основаниям.