Постатейный комментарий к главе 28 Налогового кодекса Российской Федерации "Транспортный налог"

          Введение

Настоящая работа является комментарием к главе 28 НК РФ "Транспортный налог", которая была введена Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации".

В соответствии с пунктом 3 статьи 14 НК РФ транспортный налог относится к региональным налогам.

В данной работе рассмотрены самые последние изменения НК РФ, коснувшиеся применения транспортного налога. В комментарии на конкретных примерах, в том числе и с использованием арбитражной практики, а также позиции Минфина России и налоговых органов, раскрыты наиболее труднопонимаемые и (или) не нашедшие широкого отражения в специализированной литературе спорные ситуации.

Также в работе отражены самые актуальные и насущные проблемы, с которыми сталкиваются налогоплательщики транспортного налога на практике.

Автор будет благодарен за любые замечания и предложения по совершенствованию комментария (y_lermontov@mail.ru).

Комментарий к главе 28. Транспортный налог

Комментарий к статье 356. Общие положения

Комментируемая статья устанавливает общие положения относительно установления и введения транспортного налога на территории РФ.

Так абзац 1 статьи 356 НК РФ гласит, что данный налог подлежит установлению и введению положениями НК РФ, а также законами субъектов РФ, так как является региональным налогом. Транспортный налог является обязательным к уплате на территории конкретного субъекта России.

Например, Закон г.Москвы от 09.07.2008 N 33 "О транспортном налоге" устанавливает транспортный налог на территории города Москвы. Указанным Законом в соответствии с НК РФ на территории города Москвы определяются ставки транспортного налога, порядок и сроки уплаты налога, налоговые льготы.

Абзац 2 статьи 356 НК РФ наделяет законодательные органы субъекта РФ самостоятельно определять налоговую ставку в пределах, регламентированных НК РФ, а абзац 3 комментируемой статьи - вводить налоговые льготы.

"Официальная позиция"

В Письме Минфина России от 18.01.2017 N 03-05-06-04/1693 сообщается, что вопросы о введении транспортного налога, установлении размера налоговой ставки, а также установлении налоговых льгот для отдельных категорий налогоплательщиков находятся в компетенции законодательных (представительных) органов субъектов РФ. В соответствии с БК РФ транспортный налог наряду с акцизами на нефтепродукты является одним из источников формирования дорожных фондов. В случае отмены транспортного налога в целях возмещения бюджетных потерь потребуется существенно повысить ставки акцизов на нефтепродукты, что, в свою очередь, приведет к значительному росту цен практически на все товары.

Аналогичные разъяснения также даны в Письме Минфина России от 11.01.2017 N 03-01-11/390.

Комментарий к статье 357. Налогоплательщики

Комментируемая статья посвящена установлению налогоплательщиков транспортного налога.

Так в соответствии с абзацем 1 статьи 357 НК РФ налогоплательщиками анализируемого налога являются лица, на которых зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 НК РФ.

Таким образом, законодатель связывает признание лица налогоплательщиком исключительно с фактом регистрации транспортного средства.

"Важно!"

Обязанность по уплате транспортного налога ставится в зависимость от регистрации транспортного средства, а не от фактического использования данного транспортного средства налогоплательщиком.

На данный аспект также обращают внимание официальные органы в своих разъяснениях, например, в Письме ФНС России от 10.06.2016 N БС-3-11/2632@.

"Важно!"

Следует обратить внимание, что индивидуальные предприниматели не поименованы в качестве налогоплательщиков транспортного налога. Соответственно, они его уплачивают как физические лица. На данный аспект также обращают внимание суды.

Так, например, в Постановлении Арбитражного суда Дальневосточного округа от 27.10.2016 N Ф03-5174/2016 разъясняется, что плательщиками транспортного налога и налога на имущество являются физические лица. И поскольку налоговым законодательством индивидуальные предприниматели не выделены в качестве плательщиков данных налогов, они уплачивают их как физические лица.

Аналогично в Постановлении Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2015 N 11АП-2263/2015 указывается, что плательщиками транспортного налога являются организации и физические лица. При этом НК РФ не связывает регистрацию транспортного средства с наличием у физического лица статуса индивидуального предпринимателя. Индивидуальные предприниматели не указаны в качестве плательщиков транспортного налога. (Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 25.06.2015 N Ф06-24799/2015 данное постановление оставлено без изменения).

На основании пункта 3 раздела 3 Методических рекомендаций по применению главы 28 "Транспортный налог" части второй НК РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 09.04.2003 N БГ-3-21/177, признание физических и юридических лиц в соответствии с частью первой статьи 357 НК РФ налогоплательщиками производится на основании сведений о транспортных средствах и лицах, на которые эти транспортные средства зарегистрированы, поступивших в порядке, предусмотренном статьей 362 НК РФ, от органов, осуществляющих государственную регистрацию транспортных средств.

Обращаем внимание, что Методические рекомендации не относятся к актам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, но вместе с тем, являясь внутриведомственными документами, обязательны для исполнения налоговыми органами.

"Актуальная проблема"

На сегодняшний день угон автотранспортных средств является распространенным преступлением, в связи с чем можно задаться вопросом - как исчисляется налог в отношении транспортного средства, находящегося в угоне? Что в такой ситуации делать налогоплательщику транспортного налога?

Обратимся к разъяснениям официального органа по данному вопросу.

"Официальная позиция"

Так в Письме Минфина России от 17.03.2016 N 03-05-05-04/14738 указывается, что при представлении в налоговый орган справки, подтверждающей факт угона (кражи) транспортного средства, транспортное средство, находящееся в розыске, не рассматривается как объект налогообложения.

Аналогичная позиция также сложилась и в судебной практике.

"Судебная практика"

В Апелляционном определении Санкт-Петербургского городского суда от 20.06.2016 N 33а-12114/2016 разъясняется, что налогоплательщики в случае угона (кражи) транспортного средства представляют в налоговый орган документ, подтверждающий факт кражи (возврата) транспортного средства. Налогоплательщик должен подтверждать факт нахождения транспортного средства в розыске, поскольку сам по себе угон транспортного средства не влечет за собой безусловного исключения такого транспортного средства из объектов налогообложения.

Аналогичный вывод также содержится в Апелляционном определении Московского городского суда от 12.05.2016 N 33а-15294/2016.

Абзац 3 комментируемой статьи утратил силу с 1 января 2017 года. Напомним, что ранее данная норма исключала из числа налогоплательщиков организаторов Олимпийских игр в Сочи.

Абзац 4 статьи 357 НК РФ также исключает из числа налогоплательщиков транспортного налога FIFA и дочерние организации FIFA, правовой статус которых регламентируется положениями Федерального закона от 07.06.2013 N 108-ФЗ "О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 108-ФЗ).

"Официальная позиция"

В Письме ФНС России от 25.07.2016 N ЕД-4-3/13320 относительно порядка применения абзаца 4 статьи 357 НК РФ сообщается, что в отношении транспортных средств, зарегистрированных на производителей медиаинформации FIFA и используемых в иных, не предусмотренных Федеральным законом N 108-ФЗ целях, указанные организации признаются налогоплательщиками по транспортному налогу. При этом обязанность по представлению налогоплательщиками налоговой отчетности по транспортному налогу предусмотрена статьей 363 НК РФ.

Данный вывод также поддерживается в Письме ФНС России от 20.06.2016 N СД-4-3/10919@.

Последний абзац комментируемой статьи также исключает из числа налогоплательщиков транспортного налога следующих субъектов:

- конфедерации,

- национальные футбольные ассоциации (в том числе Российский футбольный союз),

- Организационный комитет "Россия-2018",

- дочерние организации Организационного комитета "Россия-2018",

- производители медиаинформации FIFA,

- поставщики товаров (работ, услуг) FIFA, указанные в Законе N 108-ФЗ.

Данное освобождение от налогообложения транспортным налогом устанавливается исключительно в отношении транспортных средств, принадлежащих им на праве собственности и используемых только в целях осуществления мероприятий, предусмотренных Законом N 108-ФЗ. В иных случаях указанные субъекты являются плательщиками транспортного налога в общеустановленном порядке.

"Судебная практика"

Положения комментируемой статьи стали предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ. В своей жалобе в Конституционный Суд гражданин оспаривает конституционность пункта 1 статьи 357 НК РФ. Кроме того, заявитель оспаривает подпункт 60.4 пункта 60 Административного регламента Министерства внутренних дел Российской Федерации по предоставлению государственной услуги по регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним, утвержденного приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации от 7 августа 2013 года N 605.

По мнению заявителя, оспариваемые нормативные положения допускают возложение на лиц, утративших право собственности на транспортное средство, обязанности по уплате транспортного налога. В связи с этим он просит признать их противоречащими статьям 15 (части 1 и 2), 19 (часть 1), 51 (часть 1), 55 (часть 2) и 57 Конституции Российской Федерации.

Однако, Определением Конституционного Суда РФ от 26.01.2017 N 149-О было отказано в принятии жалобы к рассмотрению. Суд указывает, что федеральный законодатель, устанавливая в главе 28 НК РФ транспортный налог, связал возникновение объекта налогообложения с фактом регистрации транспортного средства на налогоплательщика (статьи 357 и 358 НК РФ), что само по себе не может расцениваться как нарушение прав налогоплательщиков.

Комментарий к статье 358. Объект налогообложения

Комментируемая статья НК РФ посвящена установлению объектов налогообложению транспортным налогом, а также установлению перечня объектов, которые не являются таковыми.

Так в пункте 1 статьи 358 НК РФ законодатель путем перечисления устанавливает объекты налогообложения данного налога, к которым относит: автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ.

"Судебная практика"

В Постановлении Первого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2016 N А43-24903/2015 дано важное разъяснение относительно пункта 1 статьи 358 НК РФ. Суд указывает, что используемое в указанной норме законодателем слово "буксируемых" не несет самостоятельной смысловой нагрузки, заключенное в скобки, оно усиливает значение слова "несамоходные" и подразумевает только то, что транспортное средство не может самостоятельно передвигаться, а не указывает на способ его эксплуатации.

Порядок регистрации транспортных средств регулируется рядом нормативных актов. Так, например, порядок регистрации судов установлен главой 3 КТМ РФ, воздушных судов - положениями ВК РФ.

"Официальная позиция"

В Письме Минфина России от 29.12.2016 N 03-05-06-04/79135 из буквального анализа пункта 1 комментируемой статьи делается вывод, что объектом налогообложения по транспортному налогу признаются не только легковые и грузовые автомобили, а также водные и воздушные транспортные средства, которые не эксплуатируют дорожные покрытия.

(Аналогичный вывод выражен и в Письмах Минфина России от 29.12.2016 N 03-05-06-04/78983; от 27.05.2016 N 03-05-03-04/30588).

"Актуальная проблема"

Как показывает анализ судебной практики, возникает множество споров относительного того, является ли конкретный объект объектом налогообложения транспортного налога.

Пример.

Так, например, в Постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 01.09.2016 N Ф02-4659/2016 рассмотрен вопрос о признании в качестве такового самоходных машин экскаваторов.

Суд указал, что согласно паспортам самоходных машин экскаваторы являются самоходными машинами на шагающем ходу, представляют собой электрические, полноповоротные землеройные машины, на шагающем шагу, оснащенные драглайном.

Передвижение экскаватора осуществляется механизмом шагания, который приводится в действие от отдельного электродвигателя через редуктор и открытые зубчатые передачи. Зубчатые передачи посажены на ходовые валы, на концы которых насажены эксцентрики. Эксцентрики совместно с ногами и рычагами составляют кривошипно-рычажный механизм шагания экскаватора, который осуществляет совместно с лыжами и базой цикл шагания. Цикл шагания экскаватора состоит из подъема экскаватора, перемещения его и опускания на землю.

Факт регистрации экскаваторов на шагающем ходу свидетельствует лишь о допуске их в эксплуатацию. Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что спорные экскаваторы не обладают пневматическим или гусеничным ходом, используют иной способ передвижения, поэтому в соответствии с пунктом 1 статьи 358 НК РФ не относятся к объектам налогообложения транспортным налогом.