Международный отчет о практике аудита 1000 "Особенности аудита финансовых инструментов" (утратил силу с 12.02.2019 на основании приказа Минфина России от 09.01.2019 N 2н)
Оценка рисков существенного искажения и меры, принимаемые в ответ на эти риски
Общие вопросы, связанные с финансовыми инструментами
85. В МСА 540 разъясняется, что степень неопределенности оценки влияет на риск существенного искажения оценочных значений. Использование более сложных финансовых инструментов, например, таких, для которых характерен высокий уровень неопределенности и нестабильность будущих потоков денежных средств, может привести к возрастанию рисков существенного искажения, особенно в отношении оценки. К прочим факторам, которые влияют на риск существенного искажения, относятся следующие:
________________
объем финансовых инструментов, в связи с которыми организация подвергается рискам;
условия финансового инструмента, в том числе содержатся ли в самом финансовом инструменте другие финансовые инструменты;
характер выполненных работ.
Факторы риска недобросовестных действий
________________
Требования и указания в отношении факторов риска недобросовестных действий см. в МСА 240 "Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности".
86. В тех случаях, когда система вознаграждения зависит от доходов, получаемых в результате использования финансовых инструментов, могут возникать стимулы для недобросовестного составления финансовой отчетности сотрудниками. При оценке риска недобросовестных действий может оказаться важным понимание того, какая связь существует между политикой организации в области вознаграждения и готовностью организации к принятию на себя рисков, а также какие стимулы могут возникать в связи с этим у руководства и трейдеров.
87. Сложная ситуация на финансовых рынках может создавать дополнительные стимулы для недобросовестных действий при составлении финансовой отчетности со стороны руководства или рядовых сотрудников. К таким стимулам относится стремление обеспечить себе получение премий, скрыть недобросовестные действия либо ошибки руководства или рядовых сотрудников, избежать нарушения нормативов, установленных органами регулирования, нормативов ликвидности и лимитов заимствования или избежать отражения убытков в отчетности. Например, в периоды нестабильности на рынке у организации могут возникать непредвиденные убытки в результате чрезмерных колебаний рыночных цен, установления неожиданно низкого уровня цен на активы, принятия неправильных решений в рамках торговых операций или по другим причинам. Кроме того, проблемы с финансированием ставят в трудное положение руководство, которое обеспокоено вопросами финансовой состоятельности бизнеса.
88. Присвоение активов и недобросовестное составление финансовой отчетности часто могут сопровождаться действиями в обход системы контроля, которая при обычных обстоятельствах может функционировать эффективно. К таким действиям может относиться игнорирование средств контроля за данными и допущениями и средств углубленного контроля за процессами, что позволяет скрыть убытки или хищения. Например, сложная рыночная ситуация может усилить давление, заставляя скрывать торговые операции или производить их взаимозачет с целью возмещения убытков.
Оценка рисков существенного искажения
89. В соответствии с МСА 315 (пересмотренным) оценка аудитором выявленных рисков на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности включает в себя оценку разработки и реализации системы внутреннего контроля. Такая оценка создает основу для рассмотрения надлежащей методологии аудита для разработки и проведения аудиторских процедур в соответствии с МСА 330, включая процедуры проверки по существу и тесты средств контроля. На выбор методологии влияет понимание аудитором системы внутреннего контроля в той ее части, которая важна для аудита, включая эффективность контрольной среды и функции управления рисками, объем и сложность деятельности организации, а также вопрос о том, основана ли проводимая аудитором оценка риска существенного искажения на предположении о том, что система внутреннего контроля функционирует эффективно.
90. В процессе аудита, по мере получения дополнительной информации, оценка аудитором риска существенного искажения на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности может меняться. Сохранение бдительности в ходе аудита, например, при проверке бухгалтерских записей или документов, может способствовать выявлению аудитором договоренностей или прочих сведений, которые могут свидетельствовать о наличии финансовых инструментов, которые ранее не были указаны руководством или информация о которых не была раскрыта аудитору. К таким бухгалтерским записям и документам могут относиться, например:
протоколы заседаний лиц, отвечающих за корпоративное управление;
счета за услуги профессиональных консультантов организации и переписка с этими консультантами.
Факторы, которые необходимо учитывать при определении целесообразности и объемов тестирования операционной эффективности средств контроля
91. Предположение об эффективном функционировании средств контроля может чаще использоваться при выполнении заданий для финансовых организаций, в которых внедрены надежные системы внутреннего контроля, а следовательно, тестирование средств контроля может представлять собой эффективный способ получения аудиторских доказательств. Если в организации имеется отдел торговых операций, одни только тесты по существу могут не обеспечить достаточные надлежащие аудиторские доказательства вследствие большого объема договоров и использования различных систем. Однако тесты средств контроля сами по себе также недостаточны, поскольку в соответствии с МСА 330 аудитор обязан разработать и выполнить процедуры проверки по существу в отношении каждого существенного класса операций, остатка по счету или раскрытия информации.
________________
92. Организации, которые проводят торговые операции в большом объеме и активно используют финансовые инструменты, могут иметь более сложные средства контроля и эффективную функцию управления рисками, а следовательно, аудитор с большей вероятностью будет тестировать средства контроля при получении доказательств относительно:
возникновения, полноты, точности операций и правильности их отнесения к соответствующему периоду;
существования и полноты остатков по счету, а также прав и обязательств в отношении этих остатков.
93. В организациях с относительно малым объемом операций с финансовыми инструментами:
руководство и лица, отвечающие за корпоративное управление, могут иметь лишь ограниченное представление о финансовых инструментах и их влиянии на деятельность организации;
организация может иметь финансовые инструменты всего нескольких видов, и они могут быть мало связаны или вообще не связаны между собой;