Действующий

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 "Налоги на прибыль" (с изменениями на 4 июня 2024 года)

Вычитаемые временные разницы

24. Отложенный налоговый актив должен признаваться в отношении всех вычитаемых временных разниц в той мере, в которой является вероятным наличие налогооблагаемой прибыли, против которой можно будет зачесть вычитаемую временную разницу, кроме случаев, когда этот отложенный налоговый актив возникает в результате первоначального признания актива или обязательства вследствие операции, которая:

(a) не является объединением бизнесов;

(Подпункт в редакции, введенной в действие с 4 февраля 2022 года МСФО "Отложенный налог, связанный с активами и обязательствами, которые возникают в результате одной операции" (Поправки к МСФО (IAS) 12) от 30 декабря 2021 года. - См. предыдущую редакцию)

(b) на момент ее совершения не оказывает влияния ни на бухгалтерскую прибыль, ни на налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток); и

(Подпункт дополнительно включен с 4 февраля 2022 года МСФО "Отложенный налог, связанный с активами и обязательствами, которые возникают в результате одной операции" (Поправки к МСФО (IAS) 12) от 30 декабря 2021 года)

Однако в отношении вычитаемых временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние организации, филиалы и ассоциированные организации, а также с долями участия в совместном предпринимательстве, отложенный налоговый актив признается в соответствии с пунктом 44.

25. Само признание обязательства предполагает, что его балансовая стоимость будет погашена в будущих периодах через отток из организации ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды. Когда происходит отток ресурсов из организации, возможно, что их стоимость, частично или полностью, будет приниматься к вычету при определении налогооблагаемой прибыли более позднего периода, чем тот, в котором было признано это обязательство. В таких случаях возникает временная разница между балансовой стоимостью обязательства и его налоговой стоимостью. Следовательно, возникает отложенный налоговый актив в отношении налогов на прибыль, которые будут возмещены в будущих периодах, в которых соответствующую часть обязательства можно будет вычесть при определении налогооблагаемой прибыли. Аналогично, если балансовая стоимость актива меньше его налоговой стоимости, разница приводит к возникновению отложенного налогового актива в отношении налогов на прибыль, которые будут подлежать возмещению в будущих периодах.

Пример

Организация признает обязательство в размере 100 в отношении начисленных затрат по предоставленной гарантии на продукцию. Затраты по выполнению гарантийных обязательств не подлежат вычету в налоговых целях до тех пор, пока организация не произведет соответствующие выплаты. Ставка налога составляет 25%.

Налоговая стоимость данного обязательства равна нулю (балансовая стоимость в размере 100 минус сумма, которая будет подлежать вычету в налоговых целях в отношении этого обязательства в будущих периодах). При погашении обязательства по его балансовой стоимости организация уменьшит свою будущую налогооблагаемую прибыль на 100 и, следовательно, уменьшит свои будущие налоговые платежи на 25 (100 по ставке 25%). Разница между балансовой стоимостью, равной 100, и налоговой стоимостью, равной нулю, представляет собой вычитаемую временную разницу в размере 100. Следовательно, организация признает отложенный налоговый актив в размере 25 (100 по ставке 25%) при условии, что является вероятным получение организацией в будущих периодах налогооблагаемой прибыли, достаточной для того, чтобы воспользоваться возможностью уменьшения налоговых платежей.

26. Ниже представлены примеры вычитаемых временных разниц, приводящих к возникновению отложенных налоговых активов:

(a) Затраты по пенсионным программам могут вычитаться при определении бухгалтерской прибыли по мере оказания услуг работником, однако подлежать вычету при определении налогооблагаемой прибыли только тогда, когда организация либо перечисляет взносы в пенсионный фонд, либо выплачивает пенсии работникам. Между балансовой стоимостью данного обязательства и его налоговой стоимостью существует временная разница. Налоговая стоимость подобного обязательства обычно равна нулю. Такая вычитаемая временная разница приводит к возникновению отложенного налогового актива, поскольку организация получит экономические выгоды в форме вычета из налогооблагаемой прибыли в момент перечисления взносов или выплаты пенсий.

(b) Затраты на исследования признаются в качестве расходов при определении бухгалтерской прибыли в периоде их возникновения, однако возможно, что они будут приняты к вычету при определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) только в более позднем периоде. Разница между налоговой стоимостью этих затрат на исследования, представляющей собой сумму, которую налоговые органы позволят вычесть в будущих периодах, и их балансовой стоимостью, равной нулю, является вычитаемой временной разницей, приводящей к возникновению отложенного налогового актива.

(c) За некоторыми исключениями идентифицируемые активы и обязательства, приобретаемые и принимаемые при объединении бизнесов, организация признает по их справедливой стоимости на дату приобретения. Если то или иное принимаемое обязательство признается на дату приобретения, но соответствующие затраты будут приняты к вычету при определении налогооблагаемой прибыли только в более позднем периоде, возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к образованию отложенного налогового актива. Отложенный налоговый актив также возникает, когда справедливая стоимость идентифицируемого приобретаемого актива является меньше его налоговой стоимости. И в том, и в другом случае возникающий отложенный налоговый актив влияет на величину гудвила (см. пункт 66).

(d) Некоторые активы могут учитываться по справедливой стоимости или переоцениваться без аналогичной корректировки их стоимости в налоговых целях (см. пункт 20). Вычитаемая временная разница возникает, если налоговая стоимость такого актива превышает его балансовую стоимость.

Пример, иллюстрирующий пункт 26(d)

Определение вычитаемой временной разницы в конце года 2:

В начале года 1 Организация А приобретает за 1000 д.е. долговой инструмент номинальной стоимостью 1000 д.е., которая подлежит уплате при наступлении срока погашения через 5 лет, с процентной ставкой 2%, процент в соответствии с которой выплачивается в конце каждого года. Эффективная процентная ставка составляет 2%. Долговой инструмент оценивается по справедливой стоимости.

В конце года 2 в результате увеличения рыночных процентных ставок до 5% справедливая стоимость долгового инструмента уменьшилась до 918 д.е. Если Организация А продолжит удерживать долговой инструмент, то получение ею всех предусмотренных договором денежных потоков является вероятным.

Прибыли (убытки) по долговому инструменту являются налогооблагаемыми (вычитаемыми) только в случае их реализации. Прибыли (убытки), возникающие при продаже или погашении долгового инструмента, рассчитываются для целей налогообложения как разница между полученной суммой и первоначальной стоимостью долгового инструмента.

Соответственно, налоговой базой долгового инструмента является его первоначальная стоимость.

Разница между балансовой стоимостью долгового инструмента в отчете о финансовом положении Организации А в размере 918 д.е. и его налоговой базой в размере 1000 д.е. обуславливает возникновение вычитаемой временной разницы в размере 82 д.е. в конце года 2 (см. пункты 20 и 26(d)), вне зависимости от того, ожидает ли Организация А возмещения балансовой стоимости долгового инструмента посредством продажи или использования (т.е. его удержания и получения предусмотренных договором денежных потоков), либо посредством комбинации и того, и другого.

Это обусловлено тем, что вычитаемые временные разницы являются разницами между балансовой стоимостью актива или обязательства в отчете о финансовом положении и его налоговой базой, приводящими к суммам, которые являются вычитаемыми при определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов, в которых балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается (см. пункт 5). При определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) в случае продажи или погашения актива Организация А получает вычет, эквивалентный его налоговой базе в размере 1000 д.е.

(Пример дополнительно включен с 11 августа 2016 года МСФО "Признание отложенных налоговых активов в отношении нереализованных убытков (Поправки к МСФО (IAS) 12)" от 11 июля 2016 года)

27. Восстановление вычитаемых временных разниц приводит к вычетам при определении налогооблагаемой прибыли будущих периодов. Однако экономические выгоды в форме уменьшения налоговых платежей будут доступны организации только в случае получения достаточной налогооблагаемой прибыли, против которой можно будет зачесть суммы этих вычетов. Следовательно, организация признает отложенные налоговые активы, только если является вероятным наличие налогооблагаемой прибыли, против которой можно зачесть вычитаемые временные разницы.

27A. Когда организация оценивает наличие налогооблагаемой прибыли, против которой она может зачесть вычитаемую временную разницу, она учитывает то, ограничивает ли налоговое законодательство источники налогооблагаемой прибыли, против которой она может делать вычеты при восстановлении такой вычитаемой временной разницы. Если налоговое законодательство не предусматривает таких ограничений, организация оценивает вычитаемую временную разницу в совокупности со всеми прочими вычитаемыми временными разницами. Однако если законодательство ограничивает зачет убытков вычетом из дохода определенного вида, вычитаемая временная разница оценивается только в совокупности с прочими вычитаемыми временными разницами определенного вида.

(Пункт дополнительно включен с 11 августа 2016 года МСФО "Признание отложенных налоговых активов в отношении нереализованных убытков (Поправки к МСФО (IAS) 12)" от 11 июля 2016 года)