Министерство Российской Федерации по налогам и сборам
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО г.МОСКВЕ

ПИСЬМО

от 18 февраля 2004 года N 26-08/10738

О налоге на прибыль организаций

Управление МНС России по г.Москве в целях применения положений главы 25 НК РФ сообщает вам о нижеследующих разъяснениях МНС России по вопросам порядка исчисления налогооблагаемой прибыли в рамках действующего в 2002-2003 годах, I квартале 2004 года законодательства.

Ст.246. Налогоплательщики

1. Определение налоговой базы и уплата в бюджет налога на прибыль организаций товариществами собственников жилья (включая жилищно-строительные кооперативы) производится в общеустановленном порядке, определенном главой 25 НК РФ для некоммерческих организаций (письмо МНС России от 22.03.2002 N 02-2-12/42-Л461).

2. Правительства и государственные органы иностранных государств не являются иностранными организациями в целях налогообложения в Российской Федерации и соответственно не являются налогоплательщиками. При выплате доходов правительствам и государственным органам иностранных государств обязанности налогового агента у российской организации не возникает (письмо МНС России от 09.01.2003 N 23-1-10/21-6-А585).

3. Согласно ст.246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций являются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Таким образом, налогообложению в Российской Федерации подлежат только те доходы иностранной организации, источник возникновения которых признается российским. Доходы, полученные иностранной организацией от источников за пределами Российской Федерации, налогом на прибыль не облагаются.

При этом по общему правилу источник дохода иностранной организации от оказания консультационных и юридических услуг признается российским в том случае, если такие услуги оказаны иностранной организацией непосредственно на территории Российской Федерации. Если же такие услуги реализованы на территории иностранного государства и их оказание не связано с деятельностью иностранной организации в России, то источник доходов от оказания этих услуг является иностранным, а доходы не подлежат налогообложению налогом на прибыль (письмо МНС России от 22.08.2003 N 23-1-10/31-2190-АГ752).

4. В ходе проведения налоговых и контрольных проверок следует учитывать, что у России с рядом стран отсутствуют соглашения об избежании двойного налогообложения, информация об оффшорных зонах. Следовательно, в ходе проведения налоговых и контрольных проверок целесообразно обращать внимание на место регистрации иностранного контрагента, сведения о котором содержатся в документах, представленных к проверке (письмо МНС России от 27.03.2002 N ФС-6-26/360).

Ст.247. Объект налогообложения

Объекта налогообложения по налогу на прибыль у ликвидируемой согласно ст.22, 31 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" организации (акционерного общества) после завершения расчетов с бюджетом и кредиторами при распределении между акционерами оставшегося имущества не возникает (письмо МНС России от 09.04.2003 N 02-4-08/221-М899).

Ст.248. Порядок определения доходов.
Классификация доходов

1. Согласно ст.248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Данное положение не распространяется на суммы налогов, уплачиваемых российской организацией на территории иностранных государств.

Таким образом, в налоговом учете в составе доходов подлежат отражению суммы налога на добавленную стоимость, удержанные из доходов российской организации налоговым резидентом иностранного государства в соответствии с законодательством этого иностранного государства. Одновременно при документальном подтверждении факта удержания иностранным агентом суммы налога эта сумма учитывается в составе расходов на основании подп.49 п.1 ст.264 НК РФ как экономически оправданные расходы, обусловленные ведением деятельности, направленной на получение дохода (письмо МНС России от 17.09.2003 N 02-5-11/212-АЖ851).

Ст.249. Доходы от реализации

1. Учитывая то, что перечни доходов от реализации и внереализационных доходов, предусмотренные соответственно ст.249 и 250 НК РФ, не являются исчерпывающими, налогоплательщик вправе самостоятельно классифицировать доходы, не перечисленные в данных статьях, в своей учетной политике для целей исчисления налога на прибыль, определив их как доходы от реализации или внереализационные доходы, в зависимости от того, признаются ли операции, проводимые организацией (банком), операциями реализации в соответствии с уставной деятельностью (письмо МНС России от 30.07.2002 N 02-11-08/125-Ю707).

2. Для организаций, учитывающих доходы по методу начисления (ст. 271 НК РФ), под выручкой следует понимать сумму дебиторской задолженности, подлежащей оплате дебиторами, за исключением сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (письмо МНС России от 15.05.2003 N 02-5-10/50-С655).

3. В налогооблагаемую базу по налогу на прибыль комитента в составе выручки от реализации товаров (работ, услуг) должны включаться все средства, полученные в результате исполнения договора комиссии, в т.ч. и суммы дополнительной выгоды, полученной комиссионером при реализации товаров на наиболее выгодных условиях, чем это предусмотрено договором комиссии (письмо МНС России от 20.01.2003 N 03-1-08/177/11-Б802).

4. Средства, полученные юридическими лицами, в составе которых образованы в установленном порядке постоянно действующие третейские суды, за разрешение в третейском суде споров, возникающих между сторонами третейского разбирательства, являются выручкой от реализации услуг, оказываемых третейскими судами на платной основе, и соответственно прибыль, полученная от указанной деятельности, учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, установленном главой 25 НК РФ (письмо МНС России от 19.08.2003 N 02-4-12/458-АГ162).

Ст.250. Внереализационные доходы

1. Средства в валюте, полученные в рамках целевого финансирования, приводят к возникновению обязательств получателя средств перед организацией - источником целевого финансирования и, следовательно, подлежат переоценке, из-за которой могут возникать курсовые разницы (письмо МНС России от 10.09.2002 N 02-5-10/113-АД091).

В целях применения п.3 ст.250:

Штрафы (неустойки), полученные бюджетной организацией от поставщиков за неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязательств на лицевой счет по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, являются внереализационными доходами (письмо МНС от 06.10.2003 N 02-2-07/113-АК086).

В целях применения п.4 ст.250:

1. НК РФ и Бюджетный кодекс РФ имеют самостоятельные предметы регулирования. Следовательно, доходы, полученные бюджетным учреждением от приносящей доход деятельности, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке в соответствии с законодательством о налогах и сборах, если иное не установлено актами законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, доходы, полученные организациями от сдачи имущества в аренду, учитываются налогоплательщиками, в том числе и бюджетными учреждениями, при определении налоговой базы в порядке, установленном НК РФ (письмо МНС России от 06.08.2002 N 02-2-07/105-П376).

2. Положения ст.28 Федерального закона от 30.12.2001 N 194-ФЗ "О федеральном бюджете на 2002 год" реализуются после уплаты в бюджет налога на прибыль организаций в порядке, установленном НК РФ. Полученные научно-исследовательским институтом, финансируемым за счет средств бюджета на основе сметы доходов и расходов, доходы от сдачи в аренду федерального имущества являются объектом обложения налогом на прибыль организаций (письмо МНС России от 24.01.2003 N 03-2-09/257/27-В852).

В целях применения п.6 ст.250:

1. Заключенные после 31.12.2001 договоры (дополнительные соглашения к договорам), предусматривающие изменения обязательств по уплате процентов по кредитному договору в части процентной ставки и относящиеся в т.ч. к периоду 01.01.2000, не служат основанием для перерасчета базы переходного периода и учитываются в целях налогообложения в текущем отчетном периоде (письмо МНС России от 31.01.2003 N 02-4-08/875-Г790).

2. В случаях когда в договоре займа либо в кредитном договоре установлено увеличение размера процентов в связи с просрочкой уплаты долга, размер ставки, на которую увеличена плата за пользование займом, следует считать иным размером процентов, установленных договором в соответствии с п.1 ст.395 ГК РФ. При этом порядок ведения налогового учета доходов (расходов) по договорам займа, кредитов, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам регламентирован ст.328 НК РФ (письмо МНС России от 31.01.2003 N 02-4-08/807-Г795).

3. Доходы, полученные государственным учреждением от учреждений банка в виде процентов, начисленных по договору банковского счета на целевые пенсионные средства, являются внереализационными доходами и соответственно учитываются при определении налоговой базы налога на прибыль в порядке, установленном НК РФ (письмо МНС России от 07.07.2003 N 02-2-12/40-Щ574).

В целях применения п.8 ст.250:

Если в соответствии с условиями заключенного договора комиссии, в случае реализации комиссионером товаров на более выгодных условиях, чем те, которые указаны комитентом, дополнительная выгода от реализации товаров является доходом комиссионера и остается в его распоряжении, то указанные суммы дополнительной выгоды следует рассматривать как безвозмездно переданные комитентом комиссионеру средства, которые учитываются при налогообложении прибыли у получающей стороны в составе внереализационных доходов (письмо МНС России от 20.01.2003 N 03-1-08/177/11-Б802).

В целях применения подп.11.1 ст.250:

Для возникновения в налоговом учете у продавца дохода в виде суммовой разницы должен иметь место факт погашения задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права. При этом поскольку при признании долга в целях налогообложения безнадежным факт погашения задолженности отсутствует, то обязанности отражения суммовых разниц в составе внереализационных доходов у налогоплательщика не возникает (письмо МНС России от 06.08.2003 N 02-5-10/87-АБ390).

В целях применения п.13 ст.250:

Стоимость материалов, оставшихся после ликвидации амортизируемого имущества, включается в состав внереализационных доходов (письмо МНС России от 27.12.2002 N 02-5-11/300-А254).

В целях применения п.14 ст.250:

Использование профсоюзными организациями членских и вступительных взносов на приобретение ценных бумаг, в т.ч. депозитных сертификатов, не является использованием целевых поступлений по целевому назначению - на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческих организаций. Расходы по приобретению ценных бумаг у некоммерческих организаций являются расходами, произведенными в рамках коммерческой инвестиционной деятельности. Суммы целевых поступлений, использованные на приобретение ценных бумаг (в т.ч. депозитных сертификатов), учитываются профсоюзными организациями при определении налоговой базы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором целевые поступления направлены на их приобретение. Сумма целевых поступлений, размещенная на депозитном счете в учреждении банка, учитывается при определении налоговой базы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произошло размещение средств (письмо МНС России от 24.12.2002 N 02-2-10/133-АТ121).

Ст.251. Доходы, не учитываемые
при определении налоговой базы

В целях применения подп.11 п.1 ст.251 и п.2 ст.251:

Согласно подп.11 п.1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы, полученные российской организацией безвозмездно только в виде имущества. В результате прощения долга основным предприятием дочернему предприятию, которое осуществляется путем вручения правоустанавливающих документов, освобождающих дочернее предприятие от обязанностей перед основной организацией, дочерняя организация получает не средства (имущество), а право. Исходя из норм гражданского законодательства России, права требования являются имущественными правами, и прощение долга в целях налогообложения прибыли должно рассматриваться как безвозмездная передача имущественных прав (письмо МНС России от 18.11.2003 N 02-5-10/121-АР505).

В целях применения подп.14 п.1 ст.251 и п.2 ст.251:

1. В соответствии с НК РФ учет полученных доходов в виде средств целевого финансирования, целевых поступлений и других доходов, указанных в ст.251 НК РФ, и произведенных за счет этих доходов расходов, а также сумм доходов и расходов от деятельности, связанной с производством и реализацией товаров, работ, услуг и имущественных прав, и внереализационных доходов и расходов ведется некоммерческими организациями раздельно.

В связи с ведением некоммерческими организациями раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования, и целевых поступлений, от доходов (расходов), связанных с производством и реализацией, и внереализационных доходов и расходов, в составе расходов, связанных с производством и реализацией, и в составе внереализационных расходов они не вправе учитывать расходы по содержанию и ведению уставной деятельности организации (расходы по оплате труда административно-управленческого персонала, услугам связи, по аренде помещений и др.). Указанные расходы должны покрываться за счет средств целевого финансирования, целевых поступлений, а при их недостаточности или отсутствии - за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации после выполнения обязательств по уплате в бюджет налога на прибыль (письмо МНС России от 14.07.2003 N 02-2-12/45-Э896).

2. Если российское представительство иностранной благотворительной организации, включенной в утвержденный постановлением Правительства России от 24.12.2002 N 923 Перечень иностранных и международных организаций, гранты которых не учитываются для целей налогообложения прибыли в доходах российских организаций - получателей грантов согласно подп.14 п.1 ст.251 НК РФ, получило средства для предоставления грантов другим некоммерческим организациям для самостоятельного осуществления ими конкретных программ в области образования, то полученные средства будут являться для этих некоммерческих организаций грантом и соответственно не подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль (письмо МНС России от 22.09.2003 N 02-2-10/48-АЗ390).

3. Размещение некоммерческими организациями вступительных взносов, членских взносов и других целевых поступлений на депозитных счетах в учреждениях банков не является их использованием на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческих организаций и соответственно рассматривается как использование целевых поступлений не по целевому назначению. В связи с этим сумма целевых поступлений, размещенная некоммерческими организациями на депозитных счетах в учреждениях банков, учитывается для целей налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произведено размещение средств (письмо МНС России от 10.12.2003 N 02-2-12/66-АФ025).

В целях применения п.2 ст.251:

1. Средства, предоставляемые юридическим и физическим лицам (бюджетополучателям) в виде субсидий, если они предусмотрены в бюджетной росписи на соответствующий финансовый год и использованы организациями-получателями по прямому назначению, не подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль (письмо МНС России от 03.07.2002 N 02-3-07/182-Ш033).

2. Использование профсоюзными организациями членских и вступительных взносов на приобретение ценных бумаг, в т.ч. депозитных сертификатов, не является использованием целевых поступлений по целевому назначению - на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческих организаций (письмо МНС России от 24.12.2002 N 02-2-10/133-АТ121).

3. Средства территориальных фондов медицинского страхования, полученные страховой медицинской организацией от территориального фонда обязательного медицинского страхования на основании договора финансирования, и средства, полученные медицинскими учреждениями от страховых медицинских организаций на основании договора, заключенного между страховой медицинской организацией, осуществляющей обязательное медицинское страхование, и аккредитованными медицинскими учреждениями, выполняющими программу обязательного медицинского страхования, не являются целевыми, поэтому не подпадают под нормы ст.251 НК РФ, а включаются в доход от реализации страховыми медицинскими организациями и медицинскими учреждениями любых организационно-правовых форм собственности согласно ст.249 НК РФ независимо от целевого или нецелевого использования средств обязательного медицинского страхования медицинскими учреждениями и страховыми медицинскими организациями и от ведения раздельного учета доходов и расходов (письмо МНС России от 03.03.2003 N 02-4-10/888-з916).

В целях применения подп.1 п.2 ст.251:

1. Понятие "пожертвование" определено в ст.582 ГК РФ, согласно которой под пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях физическим лицам или некоммерческим организациям (письмо МНС России от 23.08.2002 N 02-2-10/63-АБ825).

2. Защита интересов владельцев ценных бумаг и клиентов профессиональных участников рынка ценных бумаг является деятельностью по созданию оптимальных условий для функционирования ценных бумаг (независимо от того, являются ли их владельцы членами ассоциации (союза) и к целям благотворительной деятельности не относятся. Таким образом, членские и вступительные взносы, поступающие на содержание некоммерческой организации и ведение ей уставной деятельности, не подпадают под налогообложение прибыли согласно подп.1 п.2 ст.251 НК РФ, но суммы отчислений на формирование компенсационного фонда подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций в общеустановленном порядке (письмо МНС России от 27.09.2002 N 02-2-12/98-АЖ183).

3. Безвозмездно полученный библиотеками РАН от организаций - производителей тиражированных изданий доход в виде бесплатных экземпляров изданий на ведение уставной деятельности является пожертвованием и в связи с этим не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (письмо МНС от 09.04.2003 N 02-2-07/51-М900).

4. Вступительные взносы и членские взносы не учитываются при определении налоговой базы у некоммерческих организаций тех организационно-правовых форм, которые их вправе аккумулировать в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях. Обязанность членства нотариусов в нотариальной палате, адвокатов - в адвокатской палате, также как и уплата целевых взносов и отчислений, установлены в законодательном порядке. Подп.1 п.2 ст.251 НК РФ на негосударственные пенсионные фонды не распространяется. В соответствии с подп.5, 6 п.2 ст.251 НК РФ к целевым поступлениям на содержание негосударственных пенсионных фондов и ведение ими уставной деятельности, которые не учитываются ими при определении налоговой базы, относятся средства в виде совокупного вклада учредителей негосударственных пенсионных фондов и пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда (письмо МНС России от 27.01.2003 N 02-2-12/6-В853).

В целях применения подп.9 п.2 ст.251:

Следует учитывать, что к средствам, поступившим первичным профсоюзным организациям в соответствии с коллективными договорами (соглашениями) на проведение "других мероприятий, предусмотренных уставной деятельностью", относятся средства работодателей, отчисление которых предусмотрено ст.377 ТК РФ, т.е. средства, направляемые на культурно-массовую и физкультурно-оздоровительную работу, а также на оплату труда (в т.ч. выплату премий) руководителя выборного профсоюзного органа. Соответственно если в рамках осуществления культурно-массовой и физкультурно-оздоровительной работы первичная профсоюзная организация содержит в штате работников социально-культурной сферы, то оплата их труда может производиться за счет средств, полученных от работодателей, в соответствии с коллективным договором на осуществление указанных работ (письма МНС России от 25.07.2003 N 02-2-10/45-Я812, от 20.08.2003 N 02-2-10/46-АГ380, от 10.10.2003 N 02-2-10/51-АЛ180).