Российский налоговый курьер, N 17, 2007 год                                                          
Рубрика: Налоговое администрирование
Подрубрика: Налоговый контроль
С.А.Тараканов,
советник отдела методологии налогового контроля,
Управление контрольной работы ФНС России

Правила оформления и рассмотрения дел о налоговых нарушениях

С 2007 года изменились правила оформления и рассмотрения дел по конкретным составам налоговых правонарушений. О новых принципах разграничения порядков рассмотрения дел о налоговых правонарушениях пойдет речь в статье.

Налоговым кодексом установлена ответственность за совершение налоговых правонарушений. Ответственность несут организации и физические лица в тех случаях, которые предусмотрены в главах 16 и 18 Налогового кодекса. Об этом говорится в пункте 1 статьи 107 Кодекса. Конкретные составы налоговых правонарушений содержатся в главах 16 и 18 раздела VI "Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение" НК РФ. Таким образом, квалификация правонарушения как налогового определяется исключительно его отраслевой принадлежностью.

С 1 января 2007 года установленный в статьях 100 и 101 Кодекса порядок оформления и рассмотрения результатов выездных налоговых проверок распространен на результаты камеральных налоговых проверок. Такое изменение законодательства о налогах и сборах - логическое развитие правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в Определении от 12.06.2006 N 267-О "По жалобе Открытого акционерного общества “Востоксибэлектросетьстрой” на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации". Суд указал, что и название, и содержание статьи 101 НК РФ, регламентирующей процедуру привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, свидетельствуют о том, что ее положения распространяются на производство по делам о правонарушениях, выявленных в ходе как выездных, так и камеральных налоговых проверок.

Отметим еще одно новшество налогового законодательства, которое имеет отношение к рассматриваемой теме, - изменение квалификации мероприятия налогового контроля, предусмотренного в статье 176 НК РФ.

Напомним, что в редакции 176-й статьи Кодекса, действовавшей до 2007 года, была предусмотрена проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0% (проверка обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов).

С 2007 года указанное мероприятие налогового контроля трансформировалось в камеральную налоговую проверку налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога (то есть если сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ). Одновременно была отменена отдельная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0%.

Вступившие в силу перечисленные изменения в совокупности вызвали много вопросов о разграничении порядков оформления актов, свидетельствующих о налоговых правонарушениях, и рассмотрения дел о таких правонарушениях применительно к их конкретным составам. Кроме того, изменения и регулирование в данной области законодательства о налогах и сборах непосредственно затрагивают важнейшие аспекты контрольной работы налоговых органов. Например, вопросы формирования доказательственной базы по фактам налоговых правонарушений.

Оформление налоговых проверок и акта об обнаружении налоговых правонарушений

Законодательство о налогах и сборах предусматривает два порядка оформления результатов мероприятий налогового контроля, свидетельствующих о налоговых правонарушениях, и соответственно два порядка рассмотрения дел о налоговых правонарушениях.

Первый порядок установлен в статье 100 Налогового кодекса и регламентирует оформление результатов камеральной и выездной налоговых проверок. Результаты иных мероприятий налогового контроля, связанных с камеральными и выездными налоговыми проверками, также указываются в акте налоговой проверки. Акт является итоговым документом налогового контроля. Перечень документов, отражающих факты проведения мероприятий налогового контроля, которые касаются налоговых проверок, но не могут быть квалифицированы в качестве итогового документа налогового контроля, включает:

- письменные пояснения налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, вызванного на основании письменного уведомления в налоговый орган для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) им налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, полученные в порядке, указанном в подпункте 4 пункта 1 статьи 31 НК РФ;

- документы, составляемые по итогам инвентаризации (подп.6 п.1 ст.31 НК РФ);

- справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах (ст.86 НК РФ);

- документы, содержащие информацию, полученную от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации. Такая информация запрашивается в порядке, установленном в конкретном международном договоре РФ, в котором закреплены положения, касающиеся налогообложения и сборов и применяемые в силу статьи 7 НК РФ;

- протоколы допросов свидетелей, составленные по правилам, изложенным в статье 90 Налогового кодекса;

- протоколы осмотра территорий, помещений, документов и предметов, оформленные в соответствии со статьей 92 НК РФ;

- документы, истребованные на основании положений статьи 93 НК РФ. Речь идет в том числе о документах, указанных в подпункте 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ (Книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций) и абзаце 4 пункта 7 статьи 45 Налогового кодекса (копия оформленного на бумажном носителе поручения налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет в Федеральном казначействе);

- документы (информацию) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информацию о конкретных сделках, истребованные в соответствии со статьей 93.1 НК РФ;

- документы и предметы, полученные в результате выемки (ст.94 НК РФ);

- экспертные заключения, составленные по результатам экспертизы в порядке, указанном в статье 95 НК РФ.

Исключение составляют материалы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, которые связаны с налоговыми проверками и предусмотрены в пункте 6 статьи 101 НК РФ. Такие сведения в акте налоговой проверки не отражаются и входят в состав дополнительных материалов налоговой проверки.

Обратите внимание: круг доказательств, используемых в налоговом контроле, не ограничен документами, полученными в ходе контрольных мероприятий, которые непосредственно касаются данной налоговой проверки, проводимой в отношении конкретного налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента).

Доказательствами могут служить любые документы, которые имеются у налогового органа, в частности:

- налоговые декларации (расчеты), представленные в установленном порядке в налоговый орган по месту учета (подп.4 п.1 ст.23 НК РФ);

- сообщения налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей (п.2 ст.23 НК РФ);

- информация нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты (п.3 ст.23 НК РФ);

- сообщения налоговых агентов (подп.2 п.3 ст.24 НК РФ);

- иные сведения налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, указанные в части второй Налогового кодекса;

- информация банка (п.3.1 ст.60 НК РФ);

- сообщения банка об остатках денежных средств налогоплательщика-организации, полученные в порядке, установленном в пункте 5 статьи 76 НК РФ;

- документы, представленные органами, учреждениями, организациями и должностными лицами и содержащие сведения, которые связаны с учетом налогоплательщиков (ст.85 НК РФ);

- информация, полученная в результате ранее проведенных мероприятий налогового контроля (в том числе налоговых проверок);