В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождается осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации).
При этом к числу таких операций относятся операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно статье 5 Федерального закона от 02.12.90 N 395-1 "О банках и банковской деятельности", к банковским операциям относятся операции по привлечению во вклады и размещению драгоценных металлов.
В связи с изложенным, от налогообложения налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации освобождается открытие и ведение обезличенных металлических счетов (за исключением металлических счетов ответственного хранения драгоценных металлов), включая зачисление драгоценных металлов на счет, возврат со счета, перевод драгоценных металлов с других обезличенных счетов, зачисление на металлические счета при физической поставке драгоценных металлов, а также зачисление на металлические счета драгоценных металлов, проданных клиенту, а также размещение драгоценных металлов от своего имени и за свой счет на депозитные счета, открытые в других банках.
Кроме того, подпунктом 9 пункта 3 статьи 149 Кодекса установлен перечень конкретных операций по реализации драгоценных металлов, которые не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.
При этом данной нормой Кодекса установлено, что не подлежат налогообложению операции по реализации драгоценных металлов в слитках банками при условии, что эти слитки остаются в одном из хранилищ Банка России или хранилищах банков.
Вместе с тем, следует иметь в виду, что вышеизложенные операций банков с драгоценными металлами не подлежат налогообложению только при их осуществлении на территории Российской Федерации.
Положением Банка России и ГТК России (соответственно N 148-П и N 01-11/22 от 16.08.2001) "Об осуществлении таможенно-банковского валютного контроля за экспортом кредитными организациями аффинированного золота и серебра" установлен порядок осуществления таможенно-банковского валютного контроля за экспортом слитков кредитными организациями как для их размещения на металлических счетах банка - экспортера или на хранение по договору открытия металлического счета, договору залога, хранения, депозитному и другому договору (контракт размещения), так и для их реализации по договору купли-продажи.
В соответствии со статьей 164 Кодекса налогообложение налогом на добавленную стоимость операций по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт производится по налоговой ставке 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса. Указанные документы на основании пункта 10 статьи 165 Кодекса представляются одновременно с представлением декларации.
К числу документов, прилагаемых к декларации для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов, согласно статье 165 Кодекса, относятся:
- договор (контракт) на реализацию слитков ранее экспортированных по контракту размещения на металлических счетах;
- грузовая таможенная декларация, заполненная с учетом особенностей таможенного оформления слитков золота и серебра, вывозимых кредитными организациями (приказ ГТК России от 18.12.2001 N 1186) или ее копия, заверенная руководителем и главным бухгалтером банка, с отметкой российского таможенного органа, осуществляющего выпуск в режиме экспорта слитков золота по сделкам, предусматривающим его вывоз на металлические счета, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который золото было вывезено за пределы таможенной территории РФ;
- копия товаротранспортного документа, подтверждающего факт вывоза слитков с таможенной территории Российской Федерации;
- выписка банка-экспортера, подтверждающая фактическое зачисление выручки от реализации золота с металлического счета иностранному юридическому лицу на корреспондентский счет банка-экспортера в РФ.
Таким образом, на основании вышеуказанной нормы Кодекса при реализации банком слитков из драгоценных металлов на экспорт для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов банк должен представить в налоговые органы документы, предусмотренные статьей 165 Кодекса. При отсутствии подтверждающих документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, налогообложение указанных операций производится по соответствующей налоговой ставке.
Что касается экспорта слитков из драгоценных металлов с целью их размещения на металлических счетах банка-экспортера за пределами территории Российской Федерации, то указанная операция не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, поскольку нет перехода права собственности и, следовательно, объекта налогообложения этим налогом.
Статьей 147 Кодекса установлено, что местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:
товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается, и не транспортируется;
товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.
В этой связи операции по реализации слитков из драгоценных металлов, ранее экспортированных с целью их размещения на металлических счетах банка-экспортера за пределами территории Российской Федерации, не должны облагаться налогом на добавленную стоимость, так как местом реализации не признается территория Российской Федерации.
В соответствии со статьями 31, 88 и 93 Кодекса налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщиков любые документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Следовательно, налоговые органы при осуществлении контрольной работы вправе запросить у налогоплательщика документы, подтверждающие место нахождения драгоценных металлов на дату их реализации.
К ним, в частности, относятся:
- копия договора на открытие металлического счета в иностранном банке;
- договор (контракт) на реализацию слитков ранее экспортированных по контракту размещения на металлических счетах;
- грузовая таможенная декларация, заполненная с учетом особенностей таможенного оформления слитков золота и серебра, вывозимых кредитными организациями (приказ ГТК России от 18.12.2001 N 1186) или ее копия, заверенная руководителем и главным бухгалтером банка, с отметкой российского таможенного органа, осуществляющего выпуск в режиме экспорта слитков золота по сделкам, предусматривающим его вывоз на металлические счета, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который золото было вывезено за пределы таможенной территории РФ;
- копия товаротранспортного документа, подтверждающего факт вывоза слитков с таможенной территории Российской Федерации;
- распоряжение банка-экспортера на продажу золота;
- выписка иностранного банка о поступлении золота на металлический счет банка-экспортера;