ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 7 февраля 2008 года Дело N Ф09-141/08-С2


[Поскольку, исходя из ст.ст.146, 153, 162 НК РФ, страховые выплаты по договорам страхования имущества не являются объектом обложения по НДС, то суды пришли к выводу о необоснованном исчислении со страховых выплат сумм налога, признав доводы предприятия о наличии переплаты обоснованными, заявленные требования по этому эпизоду удовлетворены]
(Извлечение)

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего ..., судей: ..., рассмотрел в судебном заседании жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г.Уфы (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 31.05.2007 по делу N А07-23174/06 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.10.2007 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители: Государственного унитарного предприятия по подрядному строительству, ремонту и содержанию автомобильных дорог "Башкиравтодор" (далее - предприятие, налогоплательщик, заявитель) - Черникова О.П. (доверенность от 31.01.2008 N 09юр/12), Махмутов А.Ф. (доверенность от 31.01.2008 N 09юр/11); инспекции - Беднякова Э.А. (доверенность от 09.01.2008 N 15-08/52), Мустафина Р.Н. (доверенность от 05.02.2008 N 15-08/1162).

Предприятие обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением (с учетом уточнений в порядке, определенном ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения инспекции от 25.09.2006 N 141, принятого по результатам выездной налоговой проверки предприятия за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, в части доначисления налога на прибыль в сумме 3676917 руб. 32 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5924726 руб. 10 коп., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 133958 руб. 57 коп., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1168480 руб., соответствующих пеней и штрафов, установленных п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату налога на прибыль, НДС, ЕСН.

Решением суда первой инстанции от 31.05.2007 (судья ...) требования заявителя удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль, НДС, ЕСН в сумме 121635 руб. 57 коп.; предложения уплатить соответствующие суммы пеней по налогу на прибыль, НДС, ЕСН, НДФЛ в сумме 2651062 руб. 59 коп.; взыскания соответствующих сумм штрафов за неуплату налогов.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.10.2007 (судьи: ...) решение суда оставлено без изменения.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из решения инспекции в качестве основания для доначисления налога на прибыль в сумме 528759 руб. указано на неправомерное включение предприятием в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат в сумме 2203162 руб. 78 коп. по ремонту помещения филиала предприятия - Учебного центра, относящегося к объектам обслуживающих производств и хозяйств на основании приказа руководителя предприятия от 30.03.2004 N 419 и Положения об учебном центре от 07.06.2004. От деятельности, оказанной Учебным центром в 2004 году, доход не получен, поскольку в помещении проводились ремонтные работы.

Признавая решение инспекции недействительным в данной части, суды, руководствуясь ст.11, п.1 ст.260 Кодекса, пришли к выводу о том, что предприятием обоснованно отнесены затраты по ремонту здания Учебного центра при формировании налоговой базы на прочие расходы для целей налогообложения в том отчетном периоде, в котором были осуществлены.

Обжалуя данный вывод судов, инспекция указывает на неверную оценку судами актов о приемке выполненных работ, счетов-фактур, платежных поручений, поскольку во всех документах указан объект ремонта - помещение Учебного центра, то есть предприятием понесены расходы по обеспечению деятельности филиала (расходы на подготовку производства). Кроме того, ссылаясь на неприменение судами ст.275.1 Кодекса, настаивала на том, что указанный филиал относится к обслуживающим производствам.

Проверив обоснованность доводов инспекции, суд кассационной инстанции оснований для отмены судебных актов в указанной части не установил.

В соответствии со ст.11 Кодекса обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

В налоговом законодательстве не дано четкого определения момента, с которого обособленное подразделение следует считать созданным. Исходя из п.2 ст.11 Кодекса, следует исчислять указанный срок с момента создания стационарных рабочих мест.

Согласно ст.275.1 Кодекса налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

В связи с вышеуказанными нормами моментом создания обособленного подразделения день издания приказа от 30.03.2004 либо утверждения Положения об учебном центре от 07.06.2004 оснований не имеется. Доказательств создания стационарных рабочих мест по филиалу в материалы дела не представлено.

Как установлено судами, в период 2004 года филиал деятельность не осуществлял, по месту нахождения поставлен на налоговый учет 28.01.2005, доход от оказания услуг начал получать только с апреля 2005 года. В связи с чем вывод судов об отсутствии оснований для отнесения данного объекта к обслуживающим производствам и хозяйствам является законным и обоснованным.

С учетом изложенного вывод судов о правомерном отнесении налогоплательщиком затрат по ремонту здания в целях исчисления налога на прибыль в порядке ст.260 Кодекса является правильным.

Как следует из решения инспекции, налоговый орган, исходя из произведенных работ по ремонту объектов основных средств (замена редуктора среднего и заднего мостов автомобиля КамАЗ 369-55111, замена двигателя КамАЗ 369-55102), пришел к выводу о том, что данные работы относятся к реконструкции, которые должны увеличивать первоначальную стоимость объекта. В связи с этим инспекция исключила стоимость работ из затрат предприятия и произвела доначисления налога на прибыль за 2003 год в сумме 16692 руб., за 2004 год в сумме 15457 руб. 63 коп. с учетом пеней и штрафа.

Суды, проанализировав представленные налогоплательщиком первичные документы, установили, что в данном случае имели место ремонтные работы основных средств, стоимость которых подлежит отнесению в состав затрат для исчисления налогооблагаемой прибыли.

Обжалуя данный вывод судов, инспекция ссылается на п.2 ст.257 Кодекса, настаивая на том, что работы, произведенные налогоплательщиком, необходимо квалифицировать как работы по дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, а расходы по данным работам по существу относятся к расходам по созданию амортизируемого имущества. При этом налоговый орган не указывает, каким доказательствам, имеющимся в материалах дела, не соответствует вывод судов.

Проверив обоснованность доводов инспекции, суд кассационной инстанции оснований для отмены судебных актов в указанной части не усматривает.

В соответствии с п.1 ст.260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Как установлено судами, технико-экономические показатели автомобилей КамАЗ 369-55111, КамАЗ 369-55102 в результате замены редукторов среднего и заднего мостов, замены двигателя не изменились, целью замены агрегатов автомобилей и итогом выполненных ремонтных работ явились восстановление, ремонт основных средств, а не изменение их технологического или служебного назначения. Доказательства обратного в материалах дела отсутствуют.

Факт произведения расходов сторонами не оспаривается.

При таких обстоятельствах вывод судов о правомерности отнесения налогоплательщиком оспариваемых расходов к расходам на ремонт основных средств соответствует представленным доказательствам и закону.

Оспариваемым решением налогоплательщику доначислены налог на прибыль за 2005 год в сумме 670671 руб. 07 коп., соответствующие пени и штраф. Не согласившись с доначисленными суммами, предприятие обратилось в арбитражный суд, указав, что налоговый орган при вынесении решения неправомерно не учел факт имеющейся переплаты по налогу, возникшей в результате ошибочного отражения на счете 08 "Капитальные вложения" расходов по выполненным работам. По мнению предприятия, инспекция в ходе проведения выездной налоговой проверки должна была установить обстоятельство переплаты налога на прибыль и учесть при вынесении решения.

Исходя из представленных налогоплательщиком документов, суды пришли к выводу о наличии переплаты по налогу на прибыль.

Налоговый орган, в свою очередь, просит судебные акты отменить, указывая на неправильное применение судами ст.ст.45, 81 Кодекса, поскольку обязанность по учету излишне уплаченного налога при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки в порядке ст.101 Кодекса корреспондируется с правом налогоплательщика представлять уточненную налоговую декларацию в случае обнаружения ошибок, приводящих к завышению сумм налога.

Проверив обоснованность доводов инспекции, суд кассационной инстанции оснований для отмены судебных актов в указанной части не установил.

Согласно ст.81 Кодекса налогоплательщик имеет право представлять уточненную налоговую декларацию при обнаружении ошибок приводящих к завышению сумм налога к уплате. При этом наличие указанного права у налогоплательщика не устраняет и не умаляет обязанность налогового органа в ходе осуществления налогового контроля в форме выездной налоговой проверка осуществлять контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах и в соответствии с Инструкцией МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138, устанавливать факт переплаты.

Как установлено судебными инстанциями, в обоснование наличия переплаты по налогу на прибыль в сумме 670671 руб. 07 коп. предприятие представило документы, из которых следует, что в 2005 году предприятие производило реконструкцию автодороги Усмангали-Александровка-Ассы и сооружений на них, не находящихся на балансе предприятия. Для выполнения принятых на себя обязательств налогоплательщик привлек субподрядчика - общество с ограниченной ответственностью "Строймеханизация плюс". Факт сдачи выполненных работ заказчику - ГУ УДХ Госстройтранса Республики Башкортостан - подтверждается соответствующими актами.

В соответствии с подп.6 п.1 ст.254 Кодекса к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.

Расходы на оплату работ субподрядной организации оправданы и подтверждены документально.

Обстоятельство неотнесения на расходы для целей налогообложения затрат по оплате стоимости выполненных субподрядчиком работ судами установлено и подтверждается материалами дела.

Таким образом, выводы судов в указанной части соответствуют материалам дела и действующему законодательству.

Оспариваемым решением доначислен налог на прибыль за период с 2003 года по 2005 год в сумме 326745 руб. 29 коп. Предприятие указывает, что налоговый орган при вынесении решения не произвел перерасчет налоговых обязательств по налогу на прибыль в связи с неотнесением на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, сумм доначисленных решением налогов (единый социальный налог, транспортный налог, налог на рекламу, налог на имущество, земельный налог, водный налог).

Судами установлено, что по результатам проверки налоговым органом не произведена корректировка налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Налоговый орган, не согласившись с позицией судов, указывает о необходимости представления налогоплательщиком уточненной декларации на основании ст.81 Кодекса.

Проверив обоснованность доводов инспекции, суд кассационной инстанции оснований для отмены судебных актов в указанной части не установил.

Согласно ст.6 Закона Российской Федерации от 21.03.91 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" главной задачей налоговых органов является контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов.

Обязанность налоговых органов по зачету излишне уплаченных сумм налогов, а также по отражению фактов излишнего исчисления налогов, если данные факты вызывают необходимость уменьшения дополнительно начисленных по результатам проверок платежей по отдельным видам налогов, а также уменьшения размеров налоговых санкций, в акте выездной налоговой проверки для принятия правильного решения следует из п.1 Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60, ст.ст.32, 78, ч.1 ст.101 Кодекса.

Таким образом, вывод судов о неправомерном невключении инспекцией в состав прочих расходов при исчислении налога на прибыль сумм налогов, доначисленных проверкой, является верным.

Оспаривая решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2003, 2004, 2005 годы в сумме 3676917 руб. 32 коп., соответствующих пеней и штрафа, предприятие указывает, что им допущено завышение налогооблагаемой прибыли в связи с неправильным распределением понесенных затрат между расходами, связанными с производством и реализацией продукции, и расходами, подлежащими учету в качестве объектов незавершенного производства.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суды пришли к выводу, что при отражении в составе налогооблагаемых доходов стоимости выполненных работ по реконструкции автомобильных дорог в пользу заказчика, ГУ УДХ Госстройтранса Республики Башкортостан, предприятие понесенные затраты при выполнении данных работ не отнесло на уменьшение налогооблагаемых доходов, а ошибочно учло в качестве объектов незавершенного производства. При этом суды исходили из исчисления предприятием, имеющим структурные подразделения, налога на прибыль в целом по юридическому лицу.

В кассационной жалобе налоговый орган указывает на неверную оценку судами обстоятельств дела, поскольку ведение бухгалтерского учета осуществлялось не по юридическому лицу, а филиалами самостоятельно. Состояние внутрихозяйственных расчетов предприятием и его структурными подразделениями отражалось в бухгалтерском учете на счете 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Проверив обоснованность доводов инспекции, суд кассационной инстанции оснований для отмены судебных актов в указанной части не установил.

В соответствии с п.1 ст.54 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В силу ст.ст.313, 314 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, которые представляют собой сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл.25 Кодекса, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Из анализа указанных норм следует, что при исчислении налога на прибыль подлежат исследованию первичные бухгалтерские документы и регистры учета, в которых отражены операции, учитываемые при формировании объекта обложения по налогу на прибыль.

Согласно ст.247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном настоящей главой.

Следовательно, при исчислении налога на прибыль подлежат исследованию регистры учета, на которых систематизирована, сгруппирована и обобщена информация об объемах и характере полученных налогоплательщиком доходах и понесенных расходах.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и подтверждается материалами дела, что предприятием осуществлялись ремонтно-строительные работы автомобильных дорог общего пользования. Выполнение работ осуществлялось структурными подразделениями предприятия. В соответствии с принятой учетной политикой структурными подразделениями обеспечивалось формирование на счете 20 "Основное производство" себестоимости выполненных работ. Списание затрат на уменьшение полученных доходов в дебет счета 90 производилось после получения филиалами извещения о подписании актов выполненных работ и ее оплаты заказчиком. На конец налогового периода структурными подразделениями не были получены извещения, в связи с чем ими самостоятельно признавались в качестве объектов незавершенного производства и в целях уменьшения налогооблагаемой базу по налогу на прибыль не учитывались. Между тем работы были приняты заказчиком, оплачены и учтены предприятием в составе доходов при формировании налогооблагаемой прибыли. При этом выводы судов подтверждены представленными в материалы дела документами и основаны на сопоставлении данных об объектах, которые сформировали доходную часть (регистры учета по счетам 90, 62), с объектами, ошибочно учтенными в качестве незавершенного производства (регистры учета по счету 20).

Довод налогового органа о необходимости исследования регистров бухгалтерского учета по счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты" несостоятелен, поскольку по данному счету не формируется информация ни о фактах признания налогоплательщиком выполненных работ в качестве выручки, ни о фактах отнесения данных расходов на уменьшение налогооблагаемых доходов.

Кроме того, как установлено судами, в ходе налоговой проверки инспекции было известно, что налогоплательщиком исчисление затрат, приходящихся на незавершенное производство, осуществляется неправильно, однако акт инспекции не содержит указаний на нарушение норм налогового законодательства.

Довод налогового органа о возможности исчисления размера затрат, приходящихся на незавершенное производство, самостоятельно каждым филиалом противоречит нормам налогового законодательства, поскольку исчисление налоговой базы по налогу на прибыль производится налогоплательщиком, в данном случае предприятием.

Основанием доначисления НДС в сумме 396569 руб. 30 коп. за декабрь 2004 года явились выводы налогового органа о необоснованном невключении в объект налогообложения стоимости работ, выполненных подрядчиком, обществом с ограниченной ответственностью НПП "СтройПромСервис", по ремонту здания филиала - Учебного центра. По мнению налогового органа, данные операции связаны с выполнением работ для собственных нужд и в силу ст.146 Кодекса являются объектом налогообложения.

Между тем при рассмотрении вопроса о правомерности доначисления оспариваемым решением налога на прибыль суды пришли к выводу, что спорные затраты связаны с ремонтом основного средства и признаны в качестве расходов, связанных с производственной деятельностью предприятия.

Довод налогового органа о том, что административное здание не является амортизируемым имуществом и амортизационные отчисления по нему не подлежат списанию на расходы предприятия, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не обоснован и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В силу п.1 ст.256 Кодекса амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб.