Вопрос:

О правомерности единовременного признания в составе прямых расходов, связанных с производством и реализацией, затрат на приобретение идентификационных модулей (SIM-карт) при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций в момент их поступления от поставщика на склад на основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ.

Министерство финансов Российской Федерации
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО

от 28 июля 2020 года N СД-4-3/12140

[О правомерности единовременного признания в составе прямых расходов, связанных с производством и реализацией, затрат на приобретение идентификационных модулей (SIM-карт) при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций в момент их поступления от поставщика на склад на основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ]

Федеральной налоговой службой рассмотрено обращение относительно правомерности единовременного признания в составе прямых расходов, связанных с производством и реализацией, затрат на приобретение идентификационных модулей (далее - SIM-карта) при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций в момент их поступления от поставщика на склад на основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Из запроса следует, что Общество - российская телекоммуникационная компания (федеральный оператор сотовой связи) осуществляет деятельность в области связи на базе беспроводных технологий. Лицензионным условием ведения деятельности является обеспечение абонента доступом к сети оператора связи. Такой доступ обеспечивается путем установления (активации) в пользовательском оборудовании абонентов SIM-карт и предоставления им уникального кода идентификации. SIM-карта представляет собой пластиковую карту со встроенным микропроцессором, который является уникальным ключом для входа в сеть сотовой связи и несет в себе необходимую служебную информацию, являясь таким образом неотъемлемой частью предоставления услуги связи.

В соответствии с запросом Общество планирует осуществлять свою деятельность, направленную на увеличение количества абонентов посредством реализации SIM-карт в новых точках продаж, двумя способами, названными в запросе "схемами".

Основные условия договорной "агентской" схемы предполагают, что Общество (принципал) на основании агентского договора, проект которого приложен к запросу, поручает агентам от имени и за счет принципала заключать договоры об оказании услуг связи, осуществлять реализацию карт оплаты и (или) осуществлять иные юридические (фактические) действия, предусмотренные проектом договора.

Основные условия договорной схемы "купли-продажи" предполагают, что Общество (принципал) поставляет и передает в собственность агента товар, а агент обязуется принять и оплатить его стоимость на условиях, предусмотренных приложением к договору.

Необходимость последней схемы Общество обосновывает тем, что к нему обращаются партнеры, которые по различным причинам (внутренние корпоративные политики, отсутствие соответствующего вида экономической деятельности, особенности работы и настройки применяемых электронных учетных систем и торгового оборудования) не имеют возможности заключить агентский (комиссионный) договор на распространение услуг связи от имени Общества. Поскольку Общество заинтересовано в привлечении новых абонентов для наращивания своего присутствия на рынке и увеличения выручки от оказания услуги связи и прочих сопутствующих услуг, Общество идет навстречу партнерам и реализует им комплекты подключения, в состав которых входят SIM-карты, на основании договоров купли-продажи. По мнению Общества, и в данном случае суть правоотношений остается неизменной: SIM-карты так же передаются абонентам, которые самостоятельно в дальнейшем заключают договор на оказание услуг связи.

Кроме того, Общество в запросе поясняет, что оказание услуг связи без использования SIM-карт невозможно, в то время как сама по себе SIM-карта не представляет ценности без договора на оказание услуг связи. Следовательно, в рамках оказания услуг связи SIM-карта не является самостоятельным активом и представляет собой технический инструмент по оказанию услуг связи, поэтому ни одна из указанных правовых форм реализации SIM-карт не подразумевает квалификацию SIM-карт в качестве товара, а деятельность по их реализации в качестве торговой. В данных отношениях Общество в любом случае выступает оператором связи, и целью всегда является оказание услуг связи абонентам.