Приложение

к письму Минфина России

от 21 января 2019 года N 07-04-09/2654

Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2018 год

В целях повышения качества аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, руководствуясь Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" и Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329, Департамент регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности обобщил практику применения законодательства Российской Федерации об аудиторской деятельности и бухгалтерском учете и рекомендует аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам и аудиторам при проведении аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2018 г. (далее - бухгалтерская отчетность) обратить внимание на следующее.

I. Осуществление аудиторских процедур

Применимые стандарты аудиторской деятельности

Исходя из Федерального закона "Об аудиторской деятельности" при проведении аудита бухгалтерской отчетности за 2018 г.необходимо руководствоваться международными стандартами аудита (МСА), введенными в действие на территории Российской Федерации приказами Минфина России от 24 октября 2016 г. N 192н и от 9 ноября 2016 г. N 207н. Помимо МСА необходимо применять следующие документы, принятые Международной федерацией бухгалтеров и рекомендованные для применения на территории Российской Федерации Советом по аудиторской деятельности:

а) Концепция качества аудита: ключевые элементы, формирующие среду для обеспечения качества аудита;

б) Международная концепция заданий, обеспечивающих уверенность;

в) Словарь терминов;

г) Структура сборника стандартов, выпущенных Советом по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность;

д) Предисловие к сборнику международных стандартов контроля качества, аудита и обзорных проверок, прочих заданий, обеспечивающих уверенность, и заданий по оказанию сопутствующих услуг.

Все МСА и иные названные документы размещены на официальном Интернет-сайте Минфина России www.minfin.ru в разделе "Аудиторская деятельность - Стандарты и правила аудита - Международные стандарты аудита".

Кроме того, Совет по аудиторской деятельности рекомендовал до введения в действие на территории Российской Федерации:

а) международных стандартов аудита ISA 250 (пересмотренный) "Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности", ISA 800 (пересмотренный) "Особенности аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией специального назначения", ISA 805 (пересмотренный) "Особенности аудита отдельных отчетов финансовой отчетности и отдельных элементов, групп статей или статей финансовой отчетности", ISA 810 (пересмотренный) "Задания по предоставлению заключения об обобщенной финансовой отчетности", принятых Международной федерацией бухгалтеров, при осуществлении процедур в ходе аудита отчетности, составленной в соответствии с концепцией отчетности специального назначения, отдельных отчетов, элементов, групп статей или статей бухгалтерской отчетности, а также при выполнении заданий по предоставлению заключения об обобщенной бухгалтерской отчетности руководствоваться соответственно указанными международными стандартами аудита по вопросам, по которым международными стандартами аудита МСА 250 "Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности", МСА 800 "Особенности аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией специального назначения", МСА 805 "Особенности аудита отдельных отчетов финансовой отчетности и отдельных элементов, групп статей или статей финансовой отчетности", МСА 810 "Задания по предоставлению заключения об обобщенной финансовой отчетности", введенными в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 9 ноября 2016 г. N 207н, соответствующие требования не установлены либо установлены в объеме (по характеру), меньшем, чем предусмотрено соответственно международными стандартами аудита ISA 250 (пересмотренный), ISA 800 (пересмотренный), ISA 805 (пересмотренный), ISA 810 (пересмотренный);

б) документа, содержащего международные стандарты аудита "Согласующиеся поправки к отдельным МСА", принятого Международной федерацией бухгалтеров, при осуществлении процедур в ходе аудита бухгалтерской отчетности учитывать положения данного документа по вопросам, по которым международными стандартами аудита, введенными в действие на территории Российской Федерации приказами Минфина России от 24 октября 2016 г. N 192н и от 9 ноября 2016 г. N 207н, соответствующие требования не установлены либо установлены в объеме (по характеру), меньшем, чем предусмотрено международными стандартами аудита в редакции данного документа.

При проведении аудита бухгалтерской отчетности аудиторская организация (индивидуальный аудитор) самостоятельно определяют формы и методы проведения аудита на основе стандартов аудиторской деятельности.

Соблюдение стандартов аудиторской деятельности

При проведении аудита бухгалтерской отчетности особое внимание должно быть обращено на:

1) выполнение аудиторских процедур аудитором либо контроль со стороны аудитора за выполнением аудиторских процедур работниками аудиторской организации (МСКК 1, МСА 220);

2) качество рабочей документации аудитора, в том числе формирование и хранение аудиторских файлов (МСА 230);

3) рассмотрение соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита (МСА 250);

4) оценку рисков существенного искажения информации (МСА 315, МСА 330);

5) изучение информации о связанных сторонах (МСА 550);

6) рассмотрение в ходе аудита сопоставимых данных в бухгалтерской отчетности (МСА 710);

7) исполнение требований в отношении рассмотрения недобросовестных действий (МСА 240);

8) выявление и оценку событий, возникших после отчетной даты (МСА 240, МСА 560);

9) выполнение аудиторских процедур в отношении применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица (МСА 570);

10) выполнение альтернативных аудиторских процедур при неполучении ответов на запрос о внешнем подтверждении; должное рассмотрение неурегулированных расхождений в данных аудируемого лица и данных внешнего подтверждения (МСА 505);

11) наличие заявлений и разъяснений аудируемого лица в аудиторских файлах (МСА 580).

Внутренний контроль качества работы

В соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" аудиторская организация (индивидуальный аудитор) обязана установить и соблюдать правила внутреннего контроля качества работы. Принципы осуществления внутреннего контроля качества работы и требования к его организации установлены МСКК 1 "Контроль качества в аудиторских организациях, проводящих аудит и обзорные проверки финансовой отчетности, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих услуг".

Аудиторская организация должна внедрить политику и процедуры, которые требуют для соответствующих заданий проводить проверку качества выполнения задания, обеспечивающую объективную оценку значимых суждений, выработанных аудиторской группой при выполнении задания и выводов, к которым пришла группа при формулировании заключения. Согласно МСКК 1 такие политика и процедуры должны:

1) требовать проведения проверки качества выполнения задания при аудите бухгалтерской отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам;

2) устанавливать критерии, по которым должны оцениваться все остальные аудиторские и обзорные проверки финансовой информации прошедших периодов, а также прочие задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих услуг, определяющие необходимость проводить проверку качества выполнения задания; требовать проведения проверки качества выполнения задания для всех проверок, соответствующих данным критериям. К критериям оценки остальных заданий могут относиться, например: характер конкретного задания; выявление необычных обстоятельств или рисков по заданию или классу заданий; наличие нормативного требования проведения проверки качества выполнения задания.

В аудиторской организации необходимо внедрить политику и процедуры, определяющие характер, сроки и объем проверки качества выполнения задания. При этом заключение по результатам задания не может быть датировано более ранним днем, чем день завершения проверки качества выполнения данного задания.

Проверка качества выполнения задания должна включать:

1) обсуждение значимых вопросов с руководителем аудита;

2) обзор бухгалтерской отчетности или иной проверяемой информации и предлагаемого заключения;

3) выборочную проверку аудиторской документации в отношении значимых суждений, принятых аудиторской группой, и сделанных ею выводов;

4) оценку сделанных при составлении заключения выводов и анализа того, является ли предлагаемое заключение надлежащим.

Объем проверки качества выполнения задания может зависеть также от уровня сложности аудита, от того, является ли аудируемое лицо организацией, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам, а также от риска того, что может быть выпущено заключение, не являющееся надлежащим в конкретных обстоятельствах. При этом проведение проверки качества выполнения задания не снимает ответственность с руководителя задания.

При проверке качества выполнения задания в отношении аудита бухгалтерской отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, рассматриваются также:

1) оценка аудиторской группой независимости аудиторской организации в отношении конкретного аудита;

2) наличие или отсутствие в ходе выполнения задания надлежащих консультаций по вопросам, вызвавшим расхождение во мнениях, или по иным сложным или спорным вопросам, а также выводы, сделанные по результатам этих консультаций;

3) оценка того, отражает ли выбранная для обзора документация выполненную работу в отношении значимых суждений, а также подтверждает ли она сделанные выводы.

Перечень дополнительных вопросов для возможного рассмотрения в ходе проверки качества выполнения задания организации, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам, включает:

1) значительные риски, выявленные в ходе выполнения задания, а также меры, принимаемые в ответ на эти риски;

2) выработанные суждения, особенно в отношении существенности и значительных рисков;

3) значимость и соотношение исправленных и неисправленных искажений, выявленных в ходе выполнения задания;

4) вопросы, о которых следует сообщить руководству аудируемого лица и лицам, отвечающим за корпоративное управление, а также, если это применимо, иным лицам, таким как регулирующие органы.

В зависимости от обстоятельств приведенные вопросы могут рассматриваться в ходе контроля качества аудита и обзорных проверок бухгалтерской отчетности прочих аудируемых лиц, а также прочих заданий, обеспечивающих уверенность, и заданий по оказанию сопутствующих аудиту услуг.

Политика и процедуры документирования проверки качества выполнения задания, принятые в аудиторской организации, должны быть направлены на получение документального подтверждения того, что:

1) выполнены все процедуры, требуемые политикой аудиторской организации по проверке качества выполнения задания;

2) проверка качества выполнения задания была завершена на дату заключения или до этой даты;

3) лицу, осуществляющему проверку качества выполнения задания, не известно ни о каких неразрешенных вопросах, которые дали бы ему основания полагать, что значимые суждения, сделанные аудиторской группой, и выводы, к которым она пришла, оказались ненадлежащими.

Назначение лица, осуществляющего проверку качества выполнения задания

В соответствии с МСКК 1 при назначении лиц, осуществляющих проверку качества выполнения задания, необходимо учитывать ряд обстоятельств (критериев), которые должны быть определены политикой аудиторской организации. К таким критериям относятся:

1) установление уровня профессиональной квалификации, необходимой для того, чтобы выступать в этом качестве, включая соответствующий опыт и полномочия;

2) определение степени, до которой лицо, осуществляющее проверку качества выполнения задания, может консультировать по вопросам данного задания без ущерба для собственной объективности.

При этом решение вопроса о том, какой уровень профессиональной компетентности, опыта и полномочий считать достаточным и надлежащим, зависит от обстоятельств каждого конкретного задания.

Консультации с лицом, осуществляющим проверку контроля качества выполнения задания, могут проводиться руководителем задания в ходе выполнения задания. Когда характер и объем таких консультаций становятся значительными, объективность лица, осуществляющего проверку качества выполнения задания, может оказаться под угрозой. В таком случае для выполнения функций лица, осуществляющего проверку качества выполнения задания, либо лица, оказывающего консультации, назначается другой сотрудник самого аудируемого лица организации или стороннее лицо надлежащей квалификации.

Для поддержания объективности лица, осуществляющего проверку качества выполнения задания, аудиторской организацией должны быть внедрены соответствующие политика и процедуры, которые должны предусматривать, что лицо, осуществляющее проверку качества выполнения задания:

1) не назначается руководителем задания (если это возможно);

2) не принимает участие в выполнении задания в период осуществления контроля качества выполнения задания;

3) не принимает решений за аудиторскую группу;

4) не подвергается иному влиянию, которое могло бы поставить под угрозу его объективность.

В небольших аудиторских организациях может оказаться практически неосуществимым, чтобы руководитель аудиторского задания не участвовал в выборе лица, осуществляющего проверку качества выполнения задания. В таком случае для проверки качества выполнения задания могут привлекаться на договорной основе сторонние лица надлежащей квалификации, удовлетворяющие требованиям, предъявляемым МСКК 1.

Согласно МСКК 1 политика и процедуры аудиторской организации должны предусматривать возможность замены лица, осуществляющего проверку качества выполнения задания, в случаях, когда способность этого лица объективно выполнять проверку может оказаться под угрозой.

Аудиторские процедуры в отношении применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица

Согласно МСА 570 "Непрерывность деятельности" аудитору необходимо:

получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства и сделать вывод в отношении правомерности применения руководством аудируемого лица принципа непрерывности деятельности, используемого в бухгалтерском учете, при подготовке бухгалтерской отчетности;

сделать на основании полученных аудиторских доказательств вывод о том, имеется ли существенная неопределенность в связи с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать непрерывно свою деятельность;

выпустить заключение в соответствии с МСА 570.

На протяжении всего аудита аудитор должен внимательно относиться к аудиторским доказательствам, указывающим на то, что имеются события или условия, которые могут вызвать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать непрерывно свою деятельность.

При проведении аудиторских процедур в отношении применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица аудитор:

устанавливает, провело ли руководство аудируемого лица предварительную оценку способности аудируемого лица продолжать непрерывно свою деятельность;

рассматривает оценку, выполненную руководством аудируемого лица в отношении способности аудируемого лица продолжать непрерывно свою деятельность, охватывая тот же период, в отношении которого руководство выполнило свою оценку в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки бухгалтерской отчетности или в соответствии с законом или нормативным актом, если они предусматривают более длительный период;

Этот документ входит в профессиональные
справочные системы «Кодекс» и  «Техэксперт»