Российский бухгалтер N 12, 2013 год

Олег Долгополов,

эксперт журнала

Штрафы как есть

Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение установлены главой 16, 18 НК РФ. Как следует из положений гл.16, 18 НК РФ, лицо, совершившее налоговое правонарушение, может быть привлечено к ответственности в виде штрафа.

Согласно п.1 ст.114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Данная налоговая санкция (штраф) представляет собой денежное взыскание. Суммы денежных взысканий (штрафов) за нарушение законодательства о налогах и сборах подлежат зачислению в бюджеты бюджетной системы РФ, в порядке, установленном п.2 ст.46 Бюджетного кодекса РФ:

_______________

Согласно п.3 ст.46 Бюджетного кодекса РФ суммы денежных взысканий (штрафов) за административные правонарушения в области налогов и сборов, предусмотренных КоАП РФ, подлежат зачислению в бюджеты бюджетной системы РФ в ином порядке:

в федеральный бюджет - по нормативу 50%;

в бюджеты муниципальных районов, городских округов, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга по месту нахождения органа или должностного лица, принявшего решение о наложении денежного взыскания (штрафа), - по нормативу 50%.

- суммы денежных взысканий (штрафов), исчисляемых исходя из сумм налогов (сборов), предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, - в бюджеты бюджетной системы РФ по нормативам отчислений, установленным бюджетным законодательством РФ применительно к соответствующим налогам (сборам);

- суммы денежных взысканий (штрафов), предусмотренных статьями 116, 118 и 119.1, пунктами 1 и 2 статьи 120, статьями 125, 126, 128, 129, 129.1, 132, 133, 134, 135, 135.1 НК РФ:

в федеральный бюджет - по нормативу 50%;

в бюджеты муниципальных районов, городских округов, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга по месту нахождения органа или должностного лица, принявшего решение о наложении денежного взыскания (штрафа), - по нормативу 50%;

- суммы денежных взысканий (штрафов), предусмотренных статьей 129.2 НК РФ, - в бюджеты субъектов РФ, если иное не предусмотрено законами субъектов РФ, по нормативу 100%.

Размеры штрафа определяются НК РФ (гл.16, 18) в твердой сумме (например, в ст.119.1 НК РФ указано, что штраф составляет 200 руб.) либо в % от определенной величины (например, в п.1 ст.122 НК РФ указано, что штраф составляет 20% от неуплаченной суммы налога (сбора)). Следует отметить, что размер штрафа в процентах может иметь, как нижнюю границу (согласно п.2 ст.116 НК РФ штраф составляет - 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 тысяч руб.), так и верхнюю (например, в ст.133 НК РФ указано, что штраф составляет одну стопятидесятую ставки рефинансирования Центрального банка РФ, но не более 0,2% за каждый календарный день просрочки).

Таким образом, налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл.16 и 18 НК РФ. Привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени (п.5 ст.108 НК РФ).

Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения установлены ст.108 НК РФ.

Согласно п.1 ст.108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

В силу п.3 ст.108 НК РФ основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу.

Необходимо заметить, что ст.109 НК РФ содержит обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения:

- отсутствие события налогового правонарушения;

- отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

- совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

- истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Отсутствие события налогового правонарушения. Под отсутствием события следует понимать отсутствие самого посягательства на охраняемое правоотношение; налоговой ответственности за совершенное деяние; каких-либо данных, подтверждающих сам факт налогового правонарушения.

Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения. Как следует из правовых позиций Конституционного Суда РФ (см., например, п.3 Определения КС РФ от 4 июня 2007 года N 518-О-П), при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание самого факта совершения правонарушения и вины налогоплательщика. Отсутствие вины при нарушении обязательств в публично-правовой сфере - одно из обстоятельств, исключающих применение санкций, поскольку свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения.

Формы вины при совершении налогового правонарушения и обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, установлены ст.ст.110 и 111 НК РФ.

Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. В свою очередь, обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, определены ст.111 НК РФ.

Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста. Лицо считается достигшим того или иного возраста в ноль часов суток, следующих за днем его рождения. Если возраст установлен судебно-медицинской экспертизой, то днем рождения надлежит считать последний день года, который назван экспертами. Дело в отношении лица, не достигшего на момент совершения правонарушения соответствующего возраста, прекращается налоговым органом независимо от возраста этого лица на момент рассмотрения дела.

Истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения определен ст.113 НК РФ.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст.ст.120 и 122 НК РФ (срок исковой давности налоговых правонарушений, предусмотренных ст.ст.120 и 122 НК РФ, начинает исчисляться со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода).

К примеру:

- в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26 сентября 2011 года по делу N А21-8985/2010 указано, что инспекция 4 июня 2010 года привлекла Предприятие к ответственности за непредставление декларации по ЕНВД за I квартал 2007 года, срок представления которой установлен 20 апреля 2007 года, то на момент привлечения заявителя к налоговой ответственности сроки, установленные статьей 113 НК РФ, истекли.

- в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 15 февраля 2011 года по делу N А29-5301/2009 отмечено, что срок давности взыскания штрафа за неуплату налога на прибыль и налога на имущество за 2007 год начинает течь с 1 января 2008 года. Оспариваемое решение налогового органа о привлечении Общества к налоговой ответственности принято 20 февраля 2009 года, то есть в пределах установленного трехлетнего срока.

Течение срока давности привлечения к ответственности:

1) может приостанавливаться, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации (п.1.1 ст.113 НК РФ);

2) считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного п.3 ст.91 НК РФ. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о ее возобновлении.

При этом следует учитывать:

- что использование налогоплательщиком права на судебную защиту не может быть расценено как намеренное воспрепятствование проведению выездной налоговой проверки (см. например: постановление ФАС Уральского округа от 17 ноября 2009 года N Ф09-8891/09-С3 по делу N А47-5018/2008)

- течение срока давности привлечения к налоговой ответственности приостанавливается при принятии судом обеспечительной меры (см. например: Определение ВАС РФ от 19 августа 2010 года N ВАС-10902/10 по делу N А32-2547/2010-23/70).

Как установлено пп.2 п.5 ст.101, пп.2 п.7 ст.101.4 НК РФ, в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.