Министерство финансов Российской Федерации
ДЕПАРТАМЕНТ НАЛОГОВОЙ И ТАМОЖЕННО-ТАРИФНОЙ ПОЛИТИКИ

ПИСЬМО

от 16 августа 2013 года N 03-03-05/33508


Об особенностях определения налоговой базы по налогу на прибыль и о применении НДС при оказании услуг по предоставлению в аренду государственного имущества

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики в связи с письмом рассмотрел вопросы, поступившие от территориальных органов Федерального казначейства и финансовых органов субъектов Российской Федерации, и сообщает следующее.

1. По вопросу 1.4. О порядке определения момента начала начисления амортизации в связи с изменениями, внесенными в Налоговый кодекс Российской Федерации Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Согласно пункту 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

До 1 января 2013 года пунктом 11 статьи 258 НК РФ было предусмотрено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

При этом в силу пункта 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

В соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 206-ФЗ) с 1 января 2013 года пункт 11 статьи 258 НК РФ утратил силу.

При этом согласно пункту 4 статьи 259 НК РФ (в редакции Закона N 206-ФЗ) с 1 января 2013 года начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.

Указанные выше изменения, внесенные Законом N 206-ФЗ, вступили в силу с 1 января 2013 года.

Федеральный закон от 23.07.2013 N 215-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" дополнил Закон N 206-ФЗ статьей 3.1, согласно которой начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации и которые введены в эксплуатацию до 1 декабря 2012 года, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав. Налогоплательщики, начавшие с 1 января 2013 года начислять амортизацию по таким объектам амортизируемого имущества при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, освобождаются от уплаты пеней и штрафов за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в связи с применением иного порядка начисления амортизации по этим объектам амортизируемого имущества.

Учитывая изложенное, по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 декабря 2012 года, права на которые подлежат государственной регистрации, применяется прежний порядок определения момента начала начисления амортизации (момент подачи документов на регистрацию указанных прав).

2. По вопросу 1.6. О применении налога на добавленную стоимость при оказании услуг по предоставлению в аренду государственного имущества.

Пунктом 3 статьи 161 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ установлен особый порядок применения налога на добавленную стоимость при реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества органами государственной власти и управления или органами местного самоуправления. Так, в соответствии с данным порядком исчислять и уплачивать в бюджет соответствующую сумму налога на добавленную стоимость обязаны арендаторы такого имущества.

В отношении услуг по предоставлению в аренду государственного имущества, переданного организации в оперативное управление, особенностей по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость главой 21 НК РФ не предусмотрено. Поэтому при оказании организацией услуг по предоставлению в аренду государственного имущества, переданного ей в оперативное управление, налогоплательщиком налога на добавленную стоимость является эта организация - арендодатель имущества.

В то же время необходимо учитывать, что пунктом 2 статьи 146 НК РФ установлены перечни операций, не признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Так, согласно подпункту 4.1 пункта 2 статьи 146 НК РФ с 1 января 2012 года оказание услуг казенными учреждениями объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не признается. В связи с этим с 1 января 2012 года услуги по аренде имущества, оказываемые казенными учреждениями, не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

3. По вопросу 1.10 и 1.12. О порядке учета для целей налога на прибыль денежных средств, полученных территориальными органами ПФР по договору социального найма в счет платы за содержание, ремонт и наем жилого помещения, а также денежных средств, полученных территориальными органами ПФР в качестве возмещения расходов по уплате государственной пошлины и судебных издержек.

В соответствии с пунктом 1 статьи 60 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ) по договору социального найма жилого помещения одна сторона - собственник жилого помещения государственного жилищного фонда или муниципального жилищного фонда (действующие от его имени уполномоченный государственный орган или уполномоченный орган местного самоуправления) либо управомоченное им лицо (наймодатель) обязуется передать другой стороне - гражданину (нанимателю) жилое помещение во владение и в пользование для проживания в нем на условиях, установленных ЖК РФ.

В соответствии с Положением о Пенсионном фонде Российской Федерации, утвержденным Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 27.12.91 N 2122-1, ПФР является самостоятельным финансово-кредитным учреждением, осуществляющим свою деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации и данным Положением.

Согласно пункту 11 статьи 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации на органы управления государственными внебюджетными фондами распространяются нормы, определяющие правовое положение казенных учреждений как одного из типов государственных учреждений.

Таким образом, на ПФР распространяются нормы законодательства Российской Федерации, регламентирующие деятельность государственных казенных учреждений.

Статьей 246 главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ установлено, что налогоплательщиками налога на прибыль организаций являются, в том числе, российские организации, то есть юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 248 НК РФ в целях главы 25 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 НК РФ и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

В соответствии с положениями статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии со статьей 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ, то есть доходы, не связанные с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, установлен статьей 251 НК РФ. Средства, полученные по договору социального найма, а также в качестве возмещения расходов ПФР по уплате государственной пошлины и судебных издержек в статье 251 НК РФ не поименованы, в связи с чем, подлежат учету в целях налогообложения прибыли организаций в общеустановленном порядке.

4. По вопросу 1.11. О порядке учета для целей налога на прибыль организаций средств, полученных от поставщиков в виде неустойки (штрафа, пеней) за просрочку исполнения обязательств, предусмотренных государственным контрактом.

Пунктом 1 статьи 330 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств.

Статьей 9 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" определено, что под государственным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации в целях обеспечения государственных нужд.

Если территориальный орган ПФР является заказчиком государственного контракта (с точки зрения вышеприведенного определения), то неустойка поставщиком выплачивается не территориальному органу ПФР, а Российской Федерации (или субъекту Российской Федерации) как публично-правовому образованию.

В соответствии со статьей 246 НК РФ Российская Федерация и иные публично-правовые образования не являются плательщиками налога на прибыль организаций.

Если же территориальный орган ПФР является заказчиком по гражданско-правовому договору, отличному от государственного контракта, то в этом случае неустойка, получаемая территориальным органом ПФР, должна учитываться в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы на основании статьи 250 НК РФ.

5. По вопросу 1.15. О порядке учета для целей налога на прибыль организаций денежных средств, полученных в качестве компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами в связи с реализацией Федерального закона от 28.03.98 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе".

Пунктом 7 статьи 1 Федерального закона от 28.03.98 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе" (далее - Закон 53-ФЗ) определено, что компенсация расходов, понесенных организациями в связи с исполнением указанного Федерального закона, является расходным обязательством Российской Федерации и осуществляется в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Указанный порядок определяют Правила компенсации расходов, понесенных организациями и гражданами Российской Федерации в связи с реализацией Федерального закона "О воинской обязанности и военной службе", утвержденные постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 N 704 (далее - Правила).

Компенсации подлежат понесенные организациями расходы, указанные в пункте 2 Правил, в частности, связанные с выплатой среднего заработка с учетом соответствующих начислений на фонд оплаты труда по месту постоянной работы.

Положениями пунктов 3-5 Правил определено, что компенсация указанных расходов осуществляется за счет средств федерального бюджета, предусмотренных на эти цели Министерству обороны Российской Федерации и Федеральной службе безопасности Российской Федерации. Компенсацию производят военные комиссариаты на основании представляемых получателями компенсаций соответствующих документов или их копий, подтверждающих фактически произведенные расходы.

В рассматриваемой ситуации полученная ПФР компенсация произведенных расходов в связи с исполнением Закона 53-ФЗ подлежит учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций, поскольку такая компенсация не поименована в перечне доходов, не учитываемых при определении налоговой базы (статья 251 НК РФ).

6. По вопросу 18.8. О применении налога на добавленную стоимость при выдаче работникам трудовых книжек или вкладышей в них по цене их приобретения.

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом особенностей применения налога на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) по стоимости их приобретения главой 21 НК РФ не установлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается передача права собственности на товары.

На основании Правил ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 16 апреля 2003 года N 225, владельцем трудовой книжки и вкладышей в нее является работник.

Таким образом, операции по выдаче работодателем работникам трудовых книжек или вкладышей в них, в том числе по стоимости их приобретения, являются операциями по реализации товаров и, соответственно, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Учитывая изложенное, при выдаче казенным учреждением (органом власти, органом местного самоуправления) своим сотрудникам трудовых книжек и вкладышей в них налог на добавленную стоимость применяется в общеустановленном порядке.

ВрИО директора Департамента
С.В.Разгулин

     


Электронный текст документа
подготовлен ЗАО "Кодекс" и сверен по:
официальный сайт Минфина России
www.minfin.ru

по состоянию на 03.09.2013